|
禾八兄，致力于稅務(wù)、法律、哲學(xué)與八卦研究，致敬每一個(gè)有趣的靈魂。
2010年9月至2012年4月期間，寧波億泰控股集團(tuán)股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)億泰公司）分別與香港嘉城公司和香港藍(lán)士頓公司簽訂《售貨合約》，銷(xiāo)售音響連接線，與黃鑫公司簽訂2份《委托代理出口協(xié)議》，就委托代理出口貨物有關(guān)事宜作出約定。同時(shí)，億泰公司又與黃鑫公司簽訂119份《工礦產(chǎn)品購(gòu)銷(xiāo)合同》，其中9份在結(jié)算方式及期限中載明“出貨收匯后，憑增值稅發(fā)票結(jié)算”，在其他約定事項(xiàng)中載明“僅供商檢”。其余110份合同在結(jié)算方式及期限中載明“預(yù)付10%貨款，剩余貨款在出貨30日后憑增值稅發(fā)票結(jié)算”。上述《工礦產(chǎn)品購(gòu)銷(xiāo)合同》項(xiàng)下貨物出口后，億泰公司通過(guò)出口退稅申報(bào)，陸續(xù)獲得出口退稅款25615391.31元。2014年2月21日，寧波市國(guó)家稅務(wù)局第三稽查局（以下簡(jiǎn)稱(chēng)稽查三局）作出甬國(guó)稅稽三處〔2014〕5號(hào)《稅務(wù)處理決定書(shū)》，認(rèn)定億泰公司構(gòu)成外貿(mào)出口“真代理、假進(jìn)銷(xiāo)”的違規(guī)操作，依照規(guī)定對(duì)億泰公司已獲得的出口退稅款25615391.31元予以追繳，并于2014年11月28日留置送達(dá)。億泰公司不服該處理決定申請(qǐng)復(fù)議，復(fù)議機(jī)關(guān)予以維持。億泰公司遂向法院起訴。 一審法院認(rèn)為稽查三局在作出該處理決定前，未因影響重大利益舉行聽(tīng)證，未充分保障原告億泰公司陳述、申辯的權(quán)利，違背了正當(dāng)程序原則，程序違法，應(yīng)予撤銷(xiāo)?；槿植环崞鹕显V。 二審法院認(rèn)為，2015年2月1日起實(shí)施的《重大稅務(wù)案件審理辦法》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《審理辦法》）第十四條第二款規(guī)定“當(dāng)事人要求聽(tīng)證的，由稽查局組織聽(tīng)證”，本案事實(shí)發(fā)生在前，適用聽(tīng)證程序無(wú)直接法律規(guī)定；對(duì)照億泰公司一審時(shí)提供的甬外經(jīng)貿(mào)財(cái)[2014]45號(hào)、寧開(kāi)政[2014]9號(hào)兩份文件和該公司給稽查三局提供的陳述申辯情況說(shuō)明，其內(nèi)容基本一致，可知億泰公司相關(guān)實(shí)質(zhì)性陳述、申辯權(quán)利應(yīng)認(rèn)為已經(jīng)得到保障，實(shí)體處理上也事實(shí)清楚，適用法律正確，故駁回了億泰公司的訴求。億泰公司向浙江省高級(jí)人民法院申請(qǐng)?jiān)賹彙?/span> 再審法院認(rèn)為，行政機(jī)關(guān)作出對(duì)行政相對(duì)人不利的行政處理決定之前，應(yīng)當(dāng)依據(jù)正當(dāng)程序原則的要求，事先告知相對(duì)人，并聽(tīng)取相對(duì)人的陳述和申辯，以充分保障行政相對(duì)人的合法權(quán)益?；槿肿鞒鲎防U25615391.31元出口退稅款的處理決定明顯對(duì)億泰公司的權(quán)益產(chǎn)生重大不利影響，應(yīng)當(dāng)按照正當(dāng)程序原則的要求，依法告知，并充分保障億泰公司的陳述、申辯權(quán)利。但稽查三局在原審法定期間內(nèi)提交的證據(jù)顯示，其在作出該處理決定前，未因影響重大利益舉行聽(tīng)證，亦未充分保障原告億泰公司陳述、申辯的權(quán)利。故再審法院判決撤銷(xiāo)二審判決，維持一審判決。 （一）稽查三局作出稅務(wù)處理決定后時(shí)隔9個(gè)月才送達(dá)是否合法再審法院認(rèn)為，稽查三局于2014年2月21日作出了〔2014〕5號(hào)《稅務(wù)處理決定書(shū)》，并于2014年11月28日留置送達(dá)，程序明顯違法。根據(jù)《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第一百零一條、第一百零三條和第一百零七條規(guī)定，稅務(wù)處理決定書(shū)應(yīng)當(dāng)直接送達(dá)受送達(dá)人，受送達(dá)人或者其他簽收人拒絕簽收稅務(wù)文書(shū)的，送達(dá)人應(yīng)當(dāng)在送達(dá)回證上記明拒收理由和日期，并由送達(dá)人和見(jiàn)證人簽名或者蓋章，將稅務(wù)文書(shū)留在受送達(dá)人處，即視為送達(dá)。上述規(guī)定并未明確稅務(wù)機(jī)關(guān)作出稅務(wù)處理決定后的送達(dá)期限，《浙江省行政程序辦法》也未要求行政機(jī)關(guān)在一定期限內(nèi)送達(dá)行政決定，故稽查三局雖遲至9個(gè)月后才送達(dá)稅務(wù)處理決定書(shū)，但難謂違反法定程序。不過(guò)依據(jù)行政效率原則，稽查三局的遲延送達(dá)行為確有不合理之處。（二）億泰公司對(duì)被訴稅務(wù)處理決定是否享有聽(tīng)證權(quán)本案一審和再審法院均指出，稽查三局在作出被訴稅務(wù)處理決定前，未因影響重大利益舉行聽(tīng)證，未充分保障億泰公司陳述、申辯的權(quán)利。二審法院雖然判決億泰公司敗訴，但還是認(rèn)為當(dāng)事人在稅務(wù)處理決定作出前享有聽(tīng)證權(quán)，依據(jù)就是《審理辦法》第十四條第二款規(guī)定“當(dāng)事人要求聽(tīng)證的，由稽查局組織聽(tīng)證”，只是《審理辦法》施行于本案事實(shí)發(fā)生之后的2015年2月1日，不能直接適用。其實(shí)，《審理辦法》第十四條第二款并非當(dāng)事人在稅務(wù)處理決定作出前享有聽(tīng)證權(quán)的法律依據(jù)。《審理辦法》只是對(duì)《行政處罰法》第三十八條第二款規(guī)定“對(duì)情節(jié)復(fù)雜或者重大違法行為給予較重的行政處罰，行政機(jī)關(guān)的負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)集體討論決定”的細(xì)化，因而，其中雖有涉及聽(tīng)證內(nèi)容也只限于稅務(wù)行政處罰行為，不能當(dāng)然適用于稅務(wù)行政處理行為。目前并無(wú)明文規(guī)定當(dāng)事人在稅務(wù)處理決定作出前享有聽(tīng)證權(quán)，除非依據(jù)正當(dāng)程序原則進(jìn)行推導(dǎo)。不過(guò)，在法無(wú)明文規(guī)定的情形下，要求稽查局在作出稅務(wù)處理決定之前舉行聽(tīng)證未免強(qiáng)人所難。事實(shí)上，從三審法院的判決書(shū)內(nèi)容來(lái)看，法院也沒(méi)有這樣的意思，即稽查局應(yīng)在稅務(wù)處理決定作出之前履行聽(tīng)證程序。聽(tīng)證程序只是充分保障納稅人陳述申辯權(quán)的一個(gè)方式而已。（三）億泰公司對(duì)被訴稅務(wù)處理決定是否享有陳述申辯權(quán)本案一審、二審和再審法院均認(rèn)為億泰公司對(duì)被訴稅務(wù)處理決定享有陳述申辯權(quán)，也一致引用“正當(dāng)程序原則”作為這種程序性權(quán)利的來(lái)源。但是這種原則論證缺乏明確的裁判指引，因?yàn)楦魅藢?duì)原則的理解不一。事實(shí)上，陳述申辯權(quán)本身并不需要運(yùn)用“正當(dāng)程序原則”進(jìn)行證成，法律早已有明確規(guī)定?！抖愂照魇展芾矸ā返诎藯l第四款規(guī)定：納稅人、扣繳義務(wù)人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)所作出的決定，享有陳述權(quán)、申辯權(quán)。當(dāng)然，該規(guī)定過(guò)于寬泛，缺乏實(shí)操性，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否負(fù)有告知義務(wù)，陳述申辯權(quán)的行使方式及行使時(shí)間等問(wèn)題均不明確，導(dǎo)致在稅收?qǐng)?zhí)法實(shí)務(wù)中名存實(shí)亡。（四）稽查三局逾期所舉億泰公司已享有陳述申辯權(quán)的證據(jù)是否應(yīng)采納稽查三局曾于二審期間提交證據(jù)，用以證明其于2014年1月7日已將載明有陳述申辯權(quán)內(nèi)容的稅務(wù)稽查工作底稿(二)告知億泰公司，億泰公司也分別于2014年1月8日、4月2日、11月26日向稽查三局出具億泰公司關(guān)于出口高保真音響連接線的情況說(shuō)明、補(bǔ)充情況說(shuō)明。《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第三十四條規(guī)定：“被告對(duì)作出的行政行為負(fù)有舉證責(zé)任，應(yīng)當(dāng)提供作出該行政行為的證據(jù)和所依據(jù)的規(guī)范性文件。被告不提供或者無(wú)正當(dāng)理由逾期提供證據(jù)，視為沒(méi)有相應(yīng)證據(jù)。但是，被訴行政行為涉及第三人合法權(quán)益，第三人提供證據(jù)的除外。”《最高人民法院關(guān)于行政訴訟證據(jù)若干問(wèn)題的規(guī)定》第一條第一款規(guī)定：“根據(jù)行政訴訟法第三十二條和第四十三條的規(guī)定，被告對(duì)作出的具體行政行為負(fù)有舉證責(zé)任，應(yīng)當(dāng)在收到起訴狀副本之日起十日內(nèi)，提供據(jù)以作出被訴具體行政行為的全部證據(jù)和所依據(jù)的規(guī)范性文件。被告不提供或者無(wú)正當(dāng)理由逾期提供證據(jù)的，視為被訴具體行政行為沒(méi)有相應(yīng)的證據(jù)?！毙姓V訟實(shí)行舉證責(zé)任倒置原則，稽查三局對(duì)于其作出的稅務(wù)處理決定是否合法負(fù)有舉證責(zé)任，而且應(yīng)當(dāng)在法定的舉證期限內(nèi)向受訴法院提交證據(jù)，逾期提交的視為沒(méi)有證據(jù)?；槿衷诙徶刑峤欢悇?wù)稽查工作底稿(二) 、情況說(shuō)明和補(bǔ)充情況說(shuō)明，已超過(guò)舉證期限，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)不利的法律后果，該組證據(jù)依法不予采信。（五）稽查三局應(yīng)如何保障億泰公司的陳述申辯權(quán)本案二審法院認(rèn)為，億泰公司一審時(shí)提供的甬外經(jīng)貿(mào)財(cái)[2014]45號(hào)、寧開(kāi)政[2014]9號(hào)兩份文件和該公司給稽查三局提供的陳述申辯情況說(shuō)明，其內(nèi)容基本一致，可知億泰公司的意見(jiàn)已經(jīng)通過(guò)上述行政機(jī)關(guān)進(jìn)行了轉(zhuǎn)達(dá)。而稽查三局2014年2月21日作出處理決定，時(shí)隔9個(gè)月后才于2014年11月28日留置送達(dá)該稅務(wù)處理決定書(shū)，也給了億泰公司足夠的時(shí)間表達(dá)意見(jiàn)，億泰公司相關(guān)實(shí)質(zhì)性陳述、申辯權(quán)利應(yīng)認(rèn)為已經(jīng)得到保障。再審認(rèn)為，寧波市商務(wù)委員會(huì)、寧波經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)管委會(huì)等進(jìn)行協(xié)調(diào)、溝通的時(shí)間為被訴稅務(wù)處理決定作出以后，此時(shí)億泰公司客觀上已無(wú)法進(jìn)行陳述、申辯，即使表達(dá)意見(jiàn)，對(duì)于被訴稅務(wù)處理決定的處理結(jié)果亦不會(huì)產(chǎn)生任何影響。稅務(wù)處理決定作出后再讓當(dāng)事人陳述申辯，這就相當(dāng)于稅務(wù)處罰決定作出后再讓當(dāng)事人申請(qǐng)聽(tīng)證，對(duì)于處理處罰結(jié)果不會(huì)產(chǎn)生任何影響。由于行政行為是單方法律行為，只需要行政機(jī)關(guān)單方的意思表示就可以發(fā)生法律效力。陳述申辯權(quán)的設(shè)置旨在防止行政行為的恣意性，最大限度保障行政相對(duì)人的合法權(quán)益，讓其參與行政程序，提出陳述申辯意見(jiàn)及相應(yīng)證據(jù)，行政機(jī)關(guān)對(duì)于其意見(jiàn)及證據(jù)負(fù)有復(fù)核的義務(wù)，作出采信或不予采信的說(shuō)明及理由，并最終作出行政行為。因而，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)在稅務(wù)處理決定作出前保障當(dāng)事人的陳述申辯權(quán)利，稽查三局既然已經(jīng)作出稅務(wù)處理決定，再要求億泰公司提出陳述申辯意見(jiàn)，純屬畫(huà)蛇添足，多此一舉。有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，稅務(wù)機(jī)關(guān)在稽查期間與當(dāng)事人的溝通也是當(dāng)事人行使陳述申辯權(quán)的表現(xiàn)形式，譬如本案中稽查三局的稅務(wù)稽查工作底稿(二)中有陳述申辯相關(guān)內(nèi)容。這種觀點(diǎn)其實(shí)是錯(cuò)誤的，所謂陳述申辯權(quán)是對(duì)擬作出的行政行為的陳述與申辯，而不是調(diào)查過(guò)程中的溝通意見(jiàn)?！墩憬⌒姓绦蜣k法》第五十二條第一款就規(guī)定，行政機(jī)關(guān)作出對(duì)當(dāng)事人不利的行政執(zhí)法決定前，應(yīng)當(dāng)書(shū)面告知當(dāng)事人擬作出行政執(zhí)法決定的事實(shí)、理由、依據(jù)和決定內(nèi)容，以及其享有的陳述權(quán)、申辯權(quán)。行政決定的事實(shí)、理由、依據(jù)和內(nèi)容均應(yīng)當(dāng)事先告知當(dāng)事人，否則當(dāng)事人在不知情其可能承擔(dān)的不利后果的前提下，就無(wú)法提出充分的陳述申辯意見(jiàn)。稅務(wù)機(jī)關(guān)也應(yīng)將稅務(wù)處理決定的事實(shí)、理由、依據(jù)和決定內(nèi)容事先告知納稅人或扣繳義務(wù)人，否則陳述申辯權(quán)將形同虛設(shè)。事實(shí)上，在我國(guó)的稅收?qǐng)?zhí)法實(shí)踐中，幾乎沒(méi)有稅務(wù)機(jī)關(guān)將稅務(wù)處理決定的內(nèi)容事先告知了納稅人或扣繳義務(wù)人，這是對(duì)陳述申辯權(quán)最大的誤解。作者：楊銀德，稅務(wù)律師，潛心研習(xí)稅法，目前主要從事稅務(wù)籌劃、稅法顧問(wèn)、稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)診斷、稅務(wù)稽查應(yīng)對(duì)、稅務(wù)處罰聽(tīng)證、稅務(wù)行政復(fù)議與訴訟、虛開(kāi)、逃稅與騙取出口退稅犯罪辯護(hù)等涉稅法律服務(wù)。
|
