小穎言稅 2024年10月25日 09:17 安徽企業(yè)財務報表涉稅風險分析的主要對象也是資產負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權益變動表等。財務報表各項目內容及其變動都可能帶來稅收風險的產生。一般情況下，針對財務報表涉稅風險分析，在傳統(tǒng)指標分析方法的基礎上，綜觀其分析方法的優(yōu)缺點，但實際工作中應該是 “項目分析為主，指標分析為輔”的綜合分析企業(yè)財務報表涉稅風險方法。指標分析是以財務指標為基礎，設立風險預警值，進行數(shù)據(jù)比對分析，指引稅收風險分析方向。項目分析，一是以財務報表的每個項目為分析單元對項目本身期初、期末進行比對分析，從差異中找出項目本身涉稅點；二是對財務報表的項目與項目之間進行關聯(lián)分析，找出具體稅收風險點；三是通過對資產負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表的項目之間勾稽關系的綜合比對，聯(lián)動分析項目之間關聯(lián)關系，深入挖掘數(shù)字背后所隱藏的涉稅信息，為進一步發(fā)現(xiàn)涉稅管理重點提供方向和指引。如:從 “應收賬款”項目與 “營業(yè)收入”項目及 “銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金”項目的關聯(lián)分析，可以評估出該企業(yè)是否存在賬外經(jīng)營或銷售收入不及時入賬等問題。同時，在以項目分析為主的基礎上，輔以涉稅相關的指標以進一步佐證項目分析所發(fā)現(xiàn)的疑點，為后續(xù)的涉稅管理提供更為明確的指引?！绊椖考又笜恕钡姆治龇椒ㄎ枕椖糠治龊椭笜朔治龈髯缘膬?yōu)點，實現(xiàn)兩種方法的優(yōu)勢互補，既能通過指標分析整體把握風險方向，又能通過項目分析精確鎖定風險目標，提高企業(yè)財務報表風險分析質量和效率。貨幣資金包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金。其中，其他貨幣資金包括外埠存款、銀行本票存款、銀行匯票存款、信用卡存款、存出投資款、信用卡保證金存款等?！柏泿刨Y金”余額應為年末現(xiàn)金盤點、銀行對賬核對并編制銀行存款余額調節(jié)表后的余額，它反映企業(yè)的付現(xiàn)能力。1.1、了解財務報表中貨幣資金項目的構成，然后將 “貨幣資金”項目的賬面余額與各種需應繳、應付的款項對比，分析企業(yè)有無支付能力。1.2.1、“貨幣資金”項目不能出現(xiàn)負數(shù) (紅字),如果出現(xiàn)負數(shù)表明企業(yè)可能存在賬外賬。這種情況下企業(yè)在平時可能通過借記 “庫存現(xiàn)金”,貸記 “其他應付款”來掩飾賬外賬，需要進一步分析納稅人業(yè)務往來賬款項目，以資金流為突破口，深入分析納稅人是否存在隱瞞收入的情況。1.2.2、“貨幣資金”項目余額一般不能為0。如果為0,通常是大中型企業(yè)集團進行資金集中管理的高端現(xiàn)金管理業(yè)務，也就是人們常說的 “現(xiàn)金池”業(yè)務。“現(xiàn)金池”業(yè)務就是指屬于同一家集團企業(yè)的一個或多個成員單位的銀行賬戶現(xiàn)金余額實際轉移到一個真實的主賬戶中，主賬戶通常由集團總部控制，成員單位用款時需從主賬戶獲取資金對外支付。企業(yè)集團母公司通過設立“現(xiàn)金池”,可以在不影響子公司日常業(yè)務的情況下，以委托貸款的方式，將所有本地區(qū)及跨地區(qū)子公司的資金進行統(tǒng)一調配，實現(xiàn)同城及跨地區(qū)的自動化資金集中管理。如：某大型石化公司2022年12月31日資產負債表 “貨幣資金”期初、期末余額為0,其中銀行存款期初、期末余額也為0。若遇到這類情況,分析時應重點關注印花稅、增值稅 、企業(yè)所得稅、個人所得稅等稅種。1.3、“貨幣資金”項目余額大于0,將 “貨幣資金”項目余額與 “短期借款”、“主營業(yè)務收入”等項目的發(fā)生額進行對比分析，查找納稅人是否存在資金借貸業(yè)務。結合 “短期借款”、“長期借款”、“應收賬款”、“預收賬款”等往來賬戶進行關聯(lián)分析，看是否存在銷售收入不入賬的稅收風險。1.4、將資產負債表中 “貨幣資金”期初數(shù)與期末數(shù)的差額與現(xiàn)金流量表中“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的凈增加額”核對。在不存在現(xiàn)金等價物的情況下兩者應當相等，如果不等，說明企業(yè)的現(xiàn)金流有重大問題，需進一步分析核實。1.5、對 “銀行存款”項目的分析，應重點了解和分析借記卡信息，將銀行提供的第三方信息逐一與企業(yè)的增值稅專用發(fā)票、普通發(fā)票、銀行存款日記賬、應收賬款明細賬進行分析對比，從而發(fā)現(xiàn)企業(yè)是否存在賬外賬。如煤炭企業(yè)、鋼材零售企業(yè)、商城企業(yè)的負責人經(jīng)常利用借記卡收付貨款，從而形成賬外賬。交易性金融資產主要是指企業(yè)為了近期內出售而持有的金融資產，通常包括以賺取差價收入為目的從二級市場購買的股票、債券和基金等。交易性金融資產會計上采用公允價值進行計量，期末將公允價值的變動計入當期損益，稅法按歷史成本作為計稅基礎。2.1.1、交易性金融資產的會計處理。交易性金融資產的會計處理，著重于該金融資產與金融市場的緊密結合性，反映該類金融資產相關市場變量變化對其價值的影響，進而對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的影響。相關的賬務處理如下:①企業(yè)取得交易性金融資產，按其公允價值，借記 “交易性金融資產——成本”科目，按發(fā)生的交易費用，借記 “投資收益”科目，按已到付息期尚未領取的利息或已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記 “應收利息”或 “應收股利”科目，按實際支付的金額，貸記 “銀行存款”等科目。②交易性金融資產持有期間被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，或在資產負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息，借記 “應收股利”或 “應收利息”科目，貸記 “投資收益”科目。③資產負債表日，交易性金融資產的公允價值高于其賬面余額的差額，借記 “交易性金融資產——公允價值變動”科目，貸記 “公允價值變動損益”科目；公允價值低于其賬面余額的差額作相反的會計分錄。④出售交易性金融資產，應按實際收到的金額，借記 “銀行存款”等科目，按該金融資產的賬面余額，貸記 “交易性金融資產”科目，按其差額，貸記或借記 “投資收益”科目。同時，將原計入該金融資產的公允價值變動轉出，借記或貸記 “公允價值變動損益”科目，同時貸記或借記 “投資收益”科目。2.1.2、交易性金融資產的會計處理與稅法差異:①購入交易性金融資產發(fā)生的交易費用應借記 “投資收益”科目，稅法要求計入投資的計稅基礎。②股息所得的確認時間為被投資方宣告分配的當天，紅利所得的確認時間為被投資方用留存收益轉增股本的當天，利息收入為合同或協(xié)議約定的應付利息日期的當天。因此，已到付息期但尚未領取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，不應當確認所得，而應沖減應收股利，作為企業(yè)墊款的收回。其稅務處理與會計處理相同。③交易性金融資產持有期間被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，應當計入當期損益，按稅法規(guī)定，此現(xiàn)金股息應當確認股息所得，但該股息所得可享受免稅優(yōu)惠，因此應作納稅調減處理。但如果屬于持有期未滿12個月的股票投資，在持有期間取得的股息應當計入所得總額征稅，不作納稅調整。交易性金融資產在資產負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息，應當確認當期損益，由于交易性金融資產約定的付息日期與實際付息期一致，因此稅法確認利息收入的日期和金額與會計處理一致，不作納稅調整。被投資方發(fā)放股票股利，投資方作備查登記不作賬務處理，但稅法要求視同分配處理，相當于 “先分配再投資”,應確認紅利所得，同時追加投資計稅基礎。對紅利所得還應區(qū)別情況處理:通常情況下，紅利所得可以享受免稅優(yōu)惠，這與會計上不作賬務處理的結果是一致的，因此無須作納稅調整。但如果屬于持有期未滿12個月的股票投資，在持有期間取得的紅利所得 (送股),應當按面值調增應納稅所得額。④資產負債表日，交易性金融資產的公允價值與其賬面余額的差額記入“公允價值變動損益”科目，不確認所得或損失，計算應納所得稅時應作納稅調整。⑤出售交易性金融資產，會計上按賬面價值結轉，計算資產轉讓所得應按計稅基礎扣除。賬面價值與計稅基礎的差額應作納稅調整處理?！肮蕛r值變動損益”科目結轉 “投資收益”,對損益無影響，不作納稅調整。2.2.1、交易性金融資產的交易費用會計計入當期損益。稅收處理原則是交易費用計入投資的計稅成本，不得在當期扣除，交易費用應作納稅調增處理。2.2.2、持有和處置損益是否按稅法規(guī)定計入應納稅所得額，申報繳納企業(yè)所得稅。2.2.3、期末公允價值的變動損益是否按稅法規(guī)定調整應納稅所得額。2.2.4、交易性金融資產期末還要關注其他綜合收益轉投資收益的問題。應收票據(jù)是指企業(yè)持有的、尚未到期兌現(xiàn)的商業(yè)票據(jù)。應收票據(jù)多為短期信用票據(jù)，其承兌期一般在6個月內。帶息的應收票據(jù)，應在期末計提利息，計提的利息增加應收票據(jù)同時沖減財務費用。由于日常會計核算中，應收票據(jù)一般不直接涉及稅收事項，因此多數(shù)稅務檢查人員往往不重視對應收票據(jù)的檢查，但在實務操作中，由于商業(yè)匯票、支票等具有可多次背書轉讓特征，有一部分企業(yè)習慣于將收到的應收票據(jù)直接背書轉讓且不入賬，從而形成企業(yè)會計或稅務舞弊。因此對于期末應收票據(jù)，應查看應收票據(jù)備查簿并分析其構成。若存在帶息票據(jù)，應分析其是否計提利息。若存在逾期應收票據(jù)，應關注是否轉入應收賬款，并且期末不再計提利息。如：稅務工作人員在對××建材銷售企業(yè)進行案頭分析時發(fā)現(xiàn),企業(yè)被查年度中 “應收票據(jù)”金額連續(xù)3年未發(fā)生變化,為借方余額117萬元,與商業(yè)票據(jù)6個月的付款期限之規(guī)定不相符,于是將此項列入疑點。稅務工作人員詢問時,企業(yè)財務人員辯稱該款項已用作對外背書進貨,可能沒有及時做賬務處理,但這一解釋并沒有完全解除稅務人員的疑問。在實地查看過程中,稅務人員發(fā)現(xiàn)企業(yè)在一個工作簿上登記有20多張大額商業(yè)匯票直接背書轉讓給鋼材供應商進行采購鋼材的情況,追蹤查詢之后發(fā)現(xiàn)這些背書轉讓的商業(yè)匯票只有3張在企業(yè)賬簿中有記載,其余均未入賬,并且通過背書轉讓采購的鋼材,主要銷售對象為現(xiàn)金購貨且不需要發(fā)票的客戶,因此從采購到銷售過程都未在企業(yè)賬面體現(xiàn),也因此逃避繳納相應稅款。最終稅務機關對該企業(yè)偷逃的增值稅和企業(yè)所得稅進行了追繳,并加收滯納金同時移送司法機關處理。同時還應關注帶息票據(jù)的相關利息入賬情況,根據(jù) 《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》(以下簡稱 《增值稅暫行條例實施細則》)第十二條規(guī)定,判斷其利息收入是否為延期付款利息,應作為價外費用征收增值稅。中小企業(yè)特別是小企業(yè),如支付貼現(xiàn) (息)時必須取得資金占用費票據(jù),否則應調增應納稅所得。應收股利是企業(yè)因股權投資而應收取的現(xiàn)金股利。該項目發(fā)生于購入股票或股權時，以及對外長期投資后被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或分配股利時。在分析余額時，應結合 “投資收益”科目進行分析，關注企業(yè)是否已按稅法規(guī)定將尚未收到的股利確認為應稅投資收益，或者是否存在將收到的股利不入賬的情況。應收利息是企業(yè)因債權投資而應收取的利息。企業(yè)購入到期還本付息的長期債券應收的利息，在 “長期債權投資”項目反映。如果企業(yè)有借給其他企業(yè)的資金，或有委托貸款，應重點分析其是否按期核算應收利息，確認收入。應收賬款是企業(yè)因銷售商品、材料、提供勞務等應向購貨單位收取的款項，以及代墊運雜費和承兌到期而未能收到款的商業(yè)承兌匯票。應收賬款應結合 “主營業(yè)務收入”“管理費用”“壞賬準備”“資產減值損失”等科目，從其明細構成和賬齡分析表入手進行分析。6.1.1、是否是企業(yè)在優(yōu)惠期結束之前集中開票銷售；6.1.2、是否是企業(yè)刻意延長應收賬款期限；6.1.3、是否是企業(yè)存在長期掛賬而未申請核銷的應收賬款。6.2.1、是否存在應收賬款明細賬的貸方余額，是否是企業(yè)的預收賬款，是否是企業(yè)延遲確認收入或不確認收入。6.2.2、企業(yè)核銷的應收賬款是否按規(guī)定向主管稅務機關申報扣除。查看企業(yè)逾期三年以上的應收款項會計上是否已作損失處理，是否按 《企業(yè)資產損失所得稅稅前扣除管理辦法》(國家稅務總局公告2011年第25號)的規(guī)定出具專項報告說明情況。6.2.3、企業(yè)是否進行了債務重組或 “打包”債務轉讓。如果應收款項涉及債務重組事項的，稅務機關應要求企業(yè)提供并核實相關的協(xié)議、合同等法律文件，確認其交易價格是否公允。6.3、如果應收賬款涉及關聯(lián)方，應查看經(jīng)濟合同、收付款憑證等相關資料，逐筆分析交易是否真實發(fā)生、成交價格是否公允、是否需要按照稅法有關規(guī)定進行涉稅調整。該項目主要是反映應收的各種罰款、賠款；應收的出租包裝物租金；應向職工收取的各種墊付款項 (備用金、存出保證金)。7.1.1、是否為股東撤資。如果股東借款金額超過出資額20%的，應查看相關借款憑證、還款憑證和相應的銀行記錄，并了解借款原因及款項是否及時歸還；如果是法人股東撤資，是否按 《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干問題的公告》 (國家稅務總局公告2011年第34號)的相關規(guī)定履行了納稅義務。7.1.2、是否為股東借用資金。如果投資者個人、投資者家庭成員或企業(yè)其他人員向企業(yè)借款用于購買房屋及其他財產，將所有權登記為投資者、投資者家庭成員或企業(yè)其他人員且借款年度終了后未歸還借款的，實質均為企業(yè)對個人進行了實物性質的分配，要依法計征個人所得稅。7.1.4、是否為企業(yè)向其他單位或個人提供資金使用。應結合 “應收利息”科目進行分析。稅法規(guī)定，向其他單位或個人提供資金使用而取得的收入，包括欠款利息收入、資金占用費收入等，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，無論是否是關聯(lián)方，均應視為貸款行為，按 “金融保險業(yè)”稅目征收增值稅 。可以以其他應收款占全部資產的比重>；20%作為風險點，分析企業(yè)是否存在異常的關聯(lián)交易未納稅的情況。7.1.5、結合 《關聯(lián)關系登記表》,看是否關聯(lián)方借款，如是關聯(lián)方借款，查看借款協(xié)議，規(guī)定的利率是否符合銀行同期貸款利率、是否未按規(guī)定收取利息、是否開具合法票據(jù)、是否未按規(guī)定繳納增值稅 (營改增前為營業(yè)稅)。查看 《企業(yè)集團登記表》,看是否存在利用 “現(xiàn)金池”業(yè)務統(tǒng)借統(tǒng)還，形成的資金占用費未按規(guī)定繳納增值稅 的稅收風險。7.2、其他應收款項目如果期末余額大幅下降，應分析:7.2.1、是否為企業(yè)多計提壞賬準備，增加企業(yè)當期成本費用。7.2.2、對期末余額出現(xiàn)借方紅字 (或為貸方余額)的情況，應根據(jù)其他應收款明細賬逐筆查看相關的收、付款憑證，查明原因，分析是否是企業(yè)收入“掛賬”,延遲確認收入或不確認收入。7.3、對其他應收款項目賬齡進行分析。對賬齡較長的尤其是長期 “掛賬”不動的其他應收款項目，確定其款項性質，如果屬于對外投資，應進一步核實是否按期確認投資收益。7.4、對其他應收款項目核算內容進行分析。抽查發(fā)生額異常的其他應收款業(yè)務，查看其憑證是否屬于 “其他應收款”科目應核算的內容，有無不應計入而計入 “其他應收款”科目，利用該科目調節(jié)利潤的情況。7.5、小企業(yè)出口產品或商品按照稅法規(guī)定應予退回的增值稅款，通過其他應收款核算。該項目是按照購貨合同預付給供應單位的款項，期末如為貸方余額，為尚未補付的款項。對預付給施工單位的工程款，應通過 “在建工程”科目核算，而不是 “預付賬款”科目。其原始憑證應是合法的工程款票據(jù)。預付賬款的性質是應收賬款，只不過按合同規(guī)定預付，將來收回的是增值稅票據(jù)等，因此稅務機關應特別關注潛在的進項稅額抵扣問題。評估該項目時如果其余額過大，應考慮是否為投資者個人抽回的款項；若企業(yè)將未分配利潤長期計入預付賬款，即借記 “預付賬款”,貸記 “其他應付款”,則應關注該企業(yè)股東的個人所得稅問題。本項目反映企業(yè)期末在庫、在途和在加工中的各項存貨的可變現(xiàn)凈值，包括材料、商品、在產品、半成品、包裝物、低值易耗品、分期收款發(fā)出商品、委托代銷商品、受托代銷商品等，期末按上述項目余額減去 “代銷商品款”“存貨跌價準備”項目期末余額后的金額填列。9.1、了解存貨進項抵扣的相關涉稅規(guī)定《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定，下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣:用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務；非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務；非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務；國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的納稅人自用消費品；本條第一項至第四項規(guī)定的貨物的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用。根據(jù) 《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅 〔2016〕36號)第二十七條規(guī)定下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣:(1)用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產和不動產。其中涉及的固定資產、無形資產、不動產，僅指專用于上述項目的固定資產、無形資產 (不包括其他權益性無形資產)、不動產。納稅人的交際應酬消費屬于個人消費。(2)非正常損失的購進貨物，以及相關的加工修理修配勞務和交通運輸服務。(3)非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物 (不包括固定資產)、加工修理修配勞務和交通運輸服務。(4)非正常損失的不動產，以及該不動產所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務。(5)非正常損失的不動產在建工程所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，均屬于不動產在建工程。(6)購進的旅客運輸服務、貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務。(7)財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他情形。其中，第 (4)~(5)項所稱貨物，是指構成不動產實體的材料和設備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛(wèi)生、通風、照明、通信、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備及配套設施。9.2、對存貨項目，應從收入、發(fā)出、結存三個方面進行分析9.2.1、對存貨項目的收入評估分析，應抽取與該項目對應的材料采購明細賬發(fā)生額最大的5筆業(yè)務 (如果不設材料采購賬戶的，則抽查原材料明細科目發(fā)生額最大的5筆業(yè)務),核查從簽訂合同到驗收入庫的全部原始資料，包括采購合同、發(fā)票、運貨單、付款記錄、原始憑證、記賬憑證、明細賬、總賬、入庫單、倉庫保管記錄等，前后是否銜接、金額是否一致、記錄是否完整。對存貨項目的評估分析，除了從采購流程核查外，特別關注是否取得合法的憑據(jù)，關注增值稅專用發(fā)票進項稅額抵扣問題，還要特別關注，企業(yè)發(fā)生的某些成本 (費用)沒有取得合法憑證，能否稅前列支的問題，我們認為，對于主管稅務機關能確認屬于非主觀原因和非自身原因造成的無法取得合法憑證，在不造成企業(yè)逃避納稅的前提下確實無法取得合法憑證的，根據(jù) “合理、必要”原則的規(guī)定，可依據(jù)提供的佐證材料來確認其支出。如企業(yè)破產、注銷、關閉等，應認可其稅前列支。但對于一些不規(guī)范的白條，如主管部門收取的管理費、服務費、招待費等，應區(qū)別對待，屬于不得稅前扣除的，不得列支；屬于應取得合法憑證的，應要求其取得合法憑證。《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅 〔2016〕36號)第二十六條規(guī)定，納稅人取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國家稅務總局有關規(guī)定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。增值稅扣稅憑證，是指增值稅專用發(fā)票、海關進口增值稅專用繳款書、農產品收購發(fā)票、農產品銷售發(fā)票和完稅憑證。納稅人憑完稅憑證抵扣進項稅額的，應當具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者發(fā)票。資料不全的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。對于房地產開發(fā)企業(yè)，拆遷補償費是其開發(fā)成本的組成部分之一。拆遷補償費可根據(jù)政府的拆遷補償費標準的文件、被拆遷人的收條和身份證號碼、拆遷補償費協(xié)議、被拆遷戶的門牌號等進行稅前扣除。拆遷補償費等費用要評估其契稅繳納情況。9.2.2、對存貨項目的發(fā)出評估分析，應結合 “生產成本”“主營業(yè)務成本”“其他業(yè)務支出”“應付賬款”“待處理財產損溢”等科目進行分析，確定金額是否一致，并了解發(fā)出存貨的用途和去向。存貨領用和發(fā)出的計價方法由企業(yè)自行確定。如果改變計價方法，需要在財務報表附注中披露變更原因，以及變更計價方法對相關項目的累計影響數(shù)。稅法規(guī)定，存貨領用和發(fā)出的計價方法要報稅務機關備案。對存貨項目發(fā)出的評估分析，應重點關注視同銷售。視同銷售是指企業(yè)或納稅人在會計上不作為銷售核算，而在稅收上要作為銷售確認收入計繳稅金的商品或勞務的轉移行為，對此增值稅和企業(yè)所得稅做了相關規(guī)定。增值稅對視同銷售可以歸結為，商品 (不動產除外)或貨物的視同銷售業(yè)務為 “兩個凡是”:凡是外購的商品或貨物，“對外”,即存貨用于捐贈、贊助、對外投資、抵償債務、換取資產、分配給投資者等方面一律做視同銷售處理；“對內”,即存貨用于固定資產、在建工程、管理部門、職工福利等方面不做視同銷售處理；凡是自產產品 (包括委托加工貨物),無論是 “對內”還是 “對外”一律做視同銷售處理。根據(jù) 《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅 〔2016〕36號)第十四條規(guī)定，下列情形視同銷售服務、無形資產或者不動產:①單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。②單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓無形資產或者不動產，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。③財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他情形。9.2.3、對存貨項目結存的分析①如果存貨結存較大或增長較快應分析企業(yè)是否是企業(yè)集中備貨。將存貨明細賬與倉庫保管賬核對，并實地察看庫存情況，確定賬實是否相符，還應與 “應交稅費”科目結合分析。如果是集中備貨，“應交稅費——應交增值稅”科目可能會出現(xiàn)負數(shù)，進項稅額大于銷項稅額。如果存貨中產成品、庫存商品的余額較大，應實地察看企業(yè)倉庫是否定有實物，同時檢查產成品和庫存商品的收發(fā)原始憑證是否齊全、內容是否完整，以此確定企業(yè)是否存在已實現(xiàn)銷售收入?yún)s不入賬且不結轉成本的情況。如果存貨是原材料或外購商品，應核查是否為虛進存貨。抽取該原材料的材料采購明細賬戶發(fā)生額最大的3筆采購業(yè)務 (如果不設材料采購賬戶的，抽查原材料、在途材料、包裝物發(fā)生額最大的業(yè)務各一筆),核查其自定購合同到入庫過程的全部材料，包括采購合同及相關合同、明細賬、倉庫保管賬、原始憑證 (發(fā)票、運貨單等)、付款記錄、入庫單是否相符，記錄是否完整。②如果存貨余額較小或急劇下降應到企業(yè)實地察看核實，企業(yè)是否是調整企業(yè)經(jīng)營模式、是否多轉了存貨成本、是否集中拋貨或處置存貨、是否為貨到而票未到時未暫估入賬、是否提取了減值準備。分析時結合 《生產成本明細表》《制造費用明細表》,根據(jù)生產、費用及銷售成本循環(huán)的整體相關性，進一步分析賬證之間、賬表之間、賬賬之間的邏輯關系是否合理、數(shù)據(jù)是否正確，如果不正確，要進一步分析差異原因。結合產成品貸方發(fā)生的數(shù)量、金額，察看主營業(yè)務成本借方發(fā)生的數(shù)量、金額與庫存保管賬發(fā)出數(shù)量是否一致。應分析企業(yè)是否集中處置存貨。結合 “其他業(yè)務收入”和 “其他業(yè)務成本”項目分析，看其銷售的內容。應分析企業(yè)是否用已實現(xiàn)的收入直接沖減存貨，即一方面增加庫存現(xiàn)金，另一方面減少產成品。長期股權投資的被投資方將其計入 “實收資本”或 “股本”科目，分析該項目的期末余額有以下要點。10.1、了解以下內容被投資單位、持股股權比例、核算方法、是否提取減值準備、對 “投資收益”項目的影響、是否構成特殊關聯(lián)交易事項、股權價格是否公允。10.2、對外股權投資增加的分析一般情況下貨幣性資產投資不會產生稅收。我們應重點關注非貨幣性資產投資，非貨幣性資產對外投資一定會產生稅收，可通過納稅人提供的會計報表上長期股權投資期初、期末金額判斷，即其金額出現(xiàn)元、角、分 (排除用外幣對外投資),即 “元、角、分評估法”,對非貨幣性資產對外投資評估時產生的元、角、分進行判斷評估增值產生的稅收。10.2.1、以不動產和無形資產 (土地使用權)對外投資，不征營業(yè)稅，轉讓股權時，也不再征收營業(yè)稅。營改增以后，以不動產、無形資產投資入股要征收增值稅。10.2.2、以2009年1月1日以前的設備對外投資，應視同銷售，按照 “銷售使用過的固定資產”進行稅務處理，一律按照簡易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅。納稅人銷售自己使用過的固定資產，適用簡易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅政策，可以放棄減稅，按照簡易辦法依照3%征收率繳納增值稅，并可以開具增值稅專用發(fā)票。10.2.3、以外購的原材料或者自產產品對外投資，應視同銷售，繳納增值稅。如果以自產應稅消費品對外投資應視同銷售，繳納消費稅。10.2.4、企業(yè)以經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產對外投資，應在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和對外投資兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理。依據(jù)規(guī)定，以非貨幣性資產對外投資發(fā)生的資產評估增值應調增應納稅所得額，依法繳納企業(yè)所得稅。10.2.5、對于以土地 (房地產)作價入股進行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產開發(fā)的，或者房地產開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營的，應征收土地增值稅。即長期股權投資增加要與固定資產、無形資產的減少進行關聯(lián)比對分析，確定企業(yè)是否存在以非貨幣性資產對外投資的情況。10.3、對長期股權投資減少的分析應查明原因，確定是轉讓長期股權投資還是被投資單位清算，并按如下規(guī)定處理:10.3.1、對轉讓長期股權投資的，應按轉讓收入減去長期股權投資計稅基礎和相關稅費后的余額計算轉讓所得或損失確認投資收益。10.3.2、對被投資單位清算的，按照 《關于企業(yè)清算業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅 〔2009〕60號)的規(guī)定，被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產的金額，其中相當于被清算企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積中按該股東所占股份比例計算的部分，確認為股息所得；剩余資產減去股息所得后的余額，超過或低于股東投資成本的部分，確認為股東的投資轉讓所得或損失。被清算企業(yè)的股東從被清算企業(yè)分得的資產應按可變現(xiàn)價值或實際交易價格確定計稅基礎。10.3.3、對投資單位的股息所得，應按規(guī)定免征所得稅，對投資轉讓所得，應計入應納稅所得額計算繳納企業(yè)所得稅。債權投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。應分析:11.1、應稅及免稅收入的劃分是否準確，金額是否正確。(1)持有收益和轉讓收益的劃分是否正確。(2)免稅利息收入和應稅利息收入的劃分是否正確。11.2、有無溢、折價的攤銷。溢、折價的攤銷實際是對其利息額的調整，溢、折價購入長期債券的應按實際利率法對溢、折價分期進行攤銷。根據(jù)稅法規(guī)定，應當按照票面金額乘以票面利率的金額確認投資收益，不認可溢、折價攤銷。11.3、對于到期一次還本付息的長期債劵，會計按照權責發(fā)生制分期確認投資收益，稅法規(guī)定于付息日一次全額確認投資收益。11.4、對債權投資提取的減值準備稅法規(guī)定不允許稅前扣除。如：某房地產公司2022年度資產負債表中,“持有至到期投資”期末賬面價值較期初賬面價值減少230,000.00元，結合現(xiàn)金流量表的 “二、投資活動產生的現(xiàn)金流量”中的 “收回投資收到的現(xiàn)金”一欄無金額，可得出持有至到期投資價值減少并非對外出售導致，因此需進一步查看是否因提取減值準備而導致賬面價值減少。由于企業(yè)所得稅法規(guī)定未經(jīng)核定的準備金支出不得扣除，若該公司對持有至到期投資提取了減值準備，應結合所得稅申報表附表 “準備金項目調整表”進行納稅調整。固定資產是指企業(yè)使用期限超過1年的房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產、經(jīng)營有關的設備、器具、工具等。核查這一項目，應了解固定資產概念中會計與稅法的差異，判斷納稅人在申報稅款時是否做正確調整:(1) 注意 《增值稅暫行條例》和 《增值稅暫行條例實施細則》中規(guī)定的固定資產范圍較小。增值稅政策中允許抵扣進項稅額的固定資產是指屬于貨物的固定資產，并且由于應征消費稅的摩托車、汽車、游艇容易混為個人消費，因此不允許扣除進項稅額。(2) 會計與企業(yè)所得稅法的規(guī)定比較，概念基本一致，但有差異:①已出租的建筑物會計上列為投資性房地產，企業(yè)所得稅法仍視為固定資產；②企業(yè)所得稅法未對固定資產的確認做出具體、明確的規(guī)定。根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定，允許稅前扣除的支出必須真實、有效，不能估計固定資產的成本。固定資產抵扣的稅法規(guī)定:《財政部 國家稅務總局關于全面實施增值稅轉型改革若干問題的通知》(財稅 〔2008〕170號)規(guī)定:“一、自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人 (以下簡稱納稅人)購進 (包括接受捐贈、實物投資，下同)或者自制(包括改擴建、安裝，下同)固定資產發(fā)生的進項稅額 (以下簡稱固定資產進項稅額),可根據(jù) 《增值稅暫行條例》、《增值稅暫行條例實施細則》的有關規(guī)定，憑增值稅專用發(fā)票、海關進口增值稅專用繳款書和運輸費用結算單據(jù)(以下簡稱增值稅扣稅憑證)從銷項稅額中抵扣，其進項稅額應當記入 '應交稅費——應交增值稅 (進項稅額)’科目。二、納稅人允許抵扣的固定資產進項稅額，是指納稅人2009年1月1日以后 (含1月1日，下同)實際發(fā)生，并取得2009年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計算的增值稅稅額?！弊?013年8月1日起，增值稅一般納稅人若新購買摩托車、汽車、游艇，取得的增值稅專用發(fā)票的進項稅額，可不再區(qū)分是否自用，均可抵扣進項稅額。《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定，下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣:①用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務；②非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務；③非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務；④國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的納稅人自用消費品。12.1、對本期新增固定資產應分析:本項目通過對固定資產年末余額比年初余額有較大增長的分析，確定代征稅款、房產稅、土地使用稅是否存在納稅風險。結合固定資產、在建工程等賬戶，看增加的固定資產是否是房產類，如是房產類，是否未按規(guī)定計算繳納房產稅、契稅；是否存在代征稅款不足的風險；是否存在少繳納土地使用稅的風險。如為在建工程轉入，確定計提折舊的時間是否正確。12.1.1、查驗有關所有權證明文件，確定固定資產是否歸企業(yè)所有。購入的固定資產，是否按實際支付的買價、運輸費、安裝費等入賬。12.1.2、結合 “管理費用”“應交稅費”等科目，分析年度內新增的房屋建筑物有無按規(guī)定繳納房產稅，新增的車船有無按規(guī)定繳納車船稅。注意土地作為無形資產入賬的土地價值應計入房產原值計征房產稅。12.1.3、自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進 (包括接受捐贈、實物投資)或者自制 (包括改擴建、安裝)固定資產發(fā)生的進項稅額允許從銷項稅額中抵扣。12.1.4、根據(jù) 《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅 〔2016〕36號)及現(xiàn)行增值稅有關規(guī)定，增值稅一般納稅人2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產核算的不動產，以及2016年5月1日后發(fā)生的不動產在建工程，其進項稅額應按照本辦法有關規(guī)定分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%,第二年抵扣比例為40%。12.2、對本期固定資產減少的分析，還應結合 “固定資產清理”“待處理財產損溢”“營業(yè)外收入”“營業(yè)外支出”等科目進行分析時:(1)了解固定資產減少的原因。對本年度因各種原因減少的固定資產的賬務處理是否正確、及時、處置收益是否申報納稅、處置損失是否按 《企業(yè)資產損失所得稅稅前扣除管理辦法》(國家稅務總局公告2011年第25號)進行了清單申報或專項申報。(2)關注將房產用于對外銷售、抵償債務、換取其他經(jīng)濟利益等方面時是否計征營業(yè)稅。將外購或者抵債的不動產、無形資產對外轉讓，將售價扣除買價或者抵債金額后的差額，作為計稅依據(jù)，計征營業(yè)稅。營改增后要計征增值稅，允許扣除的金額須提供合法的憑據(jù)。另外，處置固定資產要計算增值稅。12.3、對固定資產折舊的分析要重點關注會計與稅法規(guī)定的差異。12.3.1、會計規(guī)定:會計準則規(guī)定固定資產的折舊年限、預計凈殘值由企業(yè)自行確定，折舊方法由企業(yè)合理選擇，如果改變折舊方法，按追溯調整法進行并在財務報表附注中披露變更折舊方法的原因，以及變更折舊方法對相關項目的累計影響數(shù)。企業(yè)應當自固定資產投入使用月份的下月起計算折舊；停止使用的固定資產，應當自停止使用月份的下月起停止計算折舊。企業(yè)應當根據(jù)固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的預計凈殘值且一經(jīng)確定不得變更。12.3.2、稅法規(guī)定:《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，固定資產計算折舊的最低年限如下:房屋、建筑物，為20年；飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產設備，為10年；與生產經(jīng)營活動有關的器具、工具、家具等，為5年；飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年；電子設備，為3年。企業(yè)所得稅法規(guī)定了不同固定資產的折舊年限，按照直線法計算的折舊，準予扣除。符合企業(yè)所得稅法規(guī)定的加速折舊范圍的，報稅務機關備案后，可以采取加速折舊。對所有行業(yè)企業(yè)持有的單位價值不超過5000元的固定資產，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，不再分年度計算折舊。下列固定資產不得計算折舊扣除:房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產；以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產；以融資租賃方式租出的固定資產；已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產；與經(jīng)營活動無關的固定資產；單獨估價作為固定資產入賬的土地；其他不得計算折舊扣除的固定資產。12.4、對固定資產項目的后續(xù)支出，首先判斷是固定資產改建支出還是固定資產大修理支出。(1)固定資產改建支出是指改變房屋或者建筑物結構、延長使用年限等發(fā)生的支出。符合固定資產的改建支出的，按照固定資產預計尚可使用年限分期攤銷及按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。(2)固定資產大修理支出是指同時符合下列條件的支出，按照固定資產尚可使用年限分期攤銷:修理支出達到取得固定資產時的計稅基礎50%以上；修理后固定資產的使用年限延長2年以上。其他應當作為長期待攤費用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。5.注意對計提的固定資產減值準備不允許稅前扣除，應作納稅調整。在建工程是指企業(yè)固定資產的新建、改建、擴建或技術改造、設備更新和大修理工程等尚未完工的工程支出，本項目核算基建工程、安裝工程、技改工程、大修理工程及需安裝設備等。通過對在建工程余額大額的變動分析，可以確定企業(yè)代征稅款、房產稅、土地稅是否存在納稅風險。結合在建工程，要求納稅人提供建筑合同等各類合同，看是否未按規(guī)定繳納印花稅；如有新增土地的要求納稅人提供購買土地資料，如為非耕地的是否按規(guī)定期限繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；同時關注支付工程款否按規(guī)定取得建筑工程發(fā)票。通過工程物資項目，關注2016年5月1日之前在建工程明細賬中有無領用資產貨物的情形，特別要關注在建工程耗用的相關水電是否已經(jīng)抵扣而未作進項稅額轉出。13.1、了解工程類型、完工情況，分析是否及時足額繳納營業(yè)稅金及附加并按期繳納入庫。13.2、在建工程核算范圍是否正確、支出資本化、費用化的劃分是否準確、已完工工程是否未及時轉入固定資產。13.3、對長期掛賬的在建工程應查明原因，符合條件的應及時結轉 “固定資產”科目并計提相關的各種稅金。如：某公司在 “在建工程”科目列支了工商、城建、消防等部門罰款,在企業(yè)所得稅納稅申報時未做納稅調整。其中2014年列支170000元,2015年列支74200元。根據(jù) 《企業(yè)所得稅法》第十條規(guī)定,在計算應納稅所得額時,罰金、罰款和被沒收財物的損失不得扣除,該公司應調增應納稅所得額。投資性房地產是為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產，包括已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權、已出租的建筑物。企業(yè)投資性房地產應當按照成本進行初始確認和計量，在后續(xù)計量中，通常應當采用成本模式，滿足特定條件的也可以采用公允價值模式。對投資性房地產進行后續(xù)計量采用成本計量模式，評估方法同固定資產、無形資產，資產負債表日若計提減值損失則作納稅調增。對投資性房地產采用公允價值模式進行后續(xù)計量的，不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。而在稅務處理上，企業(yè)采用公允價值模式對投資性房地產進行后續(xù)計量的，公允價值變動損益在計算應納稅所得額時不予確認，應進行納稅調整。評估時除考慮企業(yè)所得稅外，還要考慮房產稅等稅收。無形資產，是指不具實物形態(tài)，但能帶來經(jīng)濟利益的資產，包括技術、商標、著作權、商譽、自然資源使用權和其他權益性無形資產。技術，包括專利技術和非專利技術。自然資源使用權，包括土地使用權、海域使用權、探礦權、采礦權、取水權和其他自然資源使用權。其他權益性無形資產，包括基礎設施資產經(jīng)營權、公共事業(yè)特許權、配額、經(jīng)營權 (包括特許經(jīng)營權、連鎖經(jīng)營權、其他經(jīng)營權)、經(jīng)銷權、分銷權、代理權、會員權、席位權、網(wǎng)絡游戲虛擬道具、域名、名稱權、肖像權、冠名權、轉會費等。對該項目應分析:15.1、重點分析土地使用權轉入房屋計征房產稅是否正確。根據(jù) 《企業(yè)會計準則》規(guī)定，自行開發(fā)建造廠房等建筑物，相關的土地使用權與建筑物應當分別進行處理。外購土地及建筑物支付的價款應當在建筑物與土地使用權之間按照合理的方法進行分配；難以合理分配的，應當全部作為固定資產。根據(jù) 《關于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策通知》 (財稅〔2010〕121號)的規(guī)定，關于將地價計入房產原值征收房產稅問題，對按照房產原值計稅的房產，無論會計上如何核算，房產原值均應包含地價，包括為取得土地使用權支付的價款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費用等。宗地容積率低于0.5的，按房產建筑面積的2倍計算土地面積并據(jù)此確定計入房產原值的地價。15.2、通過獲取國土局收取的土地出讓金、建委收取的城市配套設施費、拆遷辦簽訂的拆遷補償費等第三方信息，與財務報表的無形資產增加數(shù)額以及契稅實際入庫數(shù)比對，核實契稅繳納情況，評估企業(yè)城市配套設施費、拆遷補償費有沒有繳納契稅。15.3、分析無形資產的攤銷政策以及對稅收影響。無形資產的攤銷期應按收益期與合同或者法律規(guī)定的攤銷期孰短原則確定，如果合同或者法律規(guī)定的攤銷期比收益期短，區(qū)別下列情況處理:如果合同有規(guī)定，法律沒有規(guī)定，按合同規(guī)定的期限；如果合同無規(guī)定，法律規(guī)定攤銷的，按照法律規(guī)定的期限；如果合同和法律都有規(guī)定的，按照孰短原則；如果合同和法律都沒有規(guī)定的，稅法規(guī)定無形資產不少于10年攤銷。對于單獨計價的軟件作無形資產處理，攤銷年限可以適當縮短，最短可為2年。15.4、對自行開發(fā)形成的無形資產可與研發(fā)費用結合分析。根據(jù) 《企業(yè)所得稅法》及其實施條例以及企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，自2023年1月1日起，再按照實際發(fā)生額的100%在稅前加計扣除；形成無形資產的，自2023年1月1日起，按照無形資產成本的200%在稅前攤銷。企業(yè)享受研發(fā)費用加計扣除政策的其他政策口徑和管理要求，按照《財政部?國家稅務總局?科技部關于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號）、《財政部?稅務總局?科技部關于企業(yè)委托境外研究開發(fā)費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》（財稅〔2018〕64號）等文件相關規(guī)定執(zhí)行。長期待攤費用是指企業(yè)已經(jīng)發(fā)生但應由本期和以后各期負擔的分攤期限在一年以上的各項費用。包括固定資產修理支出、租入固定資產改良支出、開辦費等。對該項目分析應關注:16.2、會計與稅收攤銷期政策的差異。稅法規(guī)定，作為長期待攤費用的支出應該區(qū)別不同情況，自支出發(fā)生月份的次月起分期攤銷；會計上規(guī)定，遵循實質重于形式的原則按受益年限攤銷，同時對籌建期間費用在發(fā)生生產經(jīng)營當月一次性計入當期損益。16.3、長期待攤費用期末與期初相比大幅增加，可能存在異常問題。短期借款是指企業(yè)向銀行或其他金融機構等借入的期限在一年以下 (含一年)的各種款項。長期借款是指企業(yè)向銀行或其他金融機構借入的期限在一年以上 (不含一年)或超過一年的一個營業(yè)周期以上的各項借款。對短期借款和長期借款的分析，實際上是對利息費用的分析，17.1、審核短期借款和長期借款貸方累計發(fā)生額是否繳納萬分之零點五的印花稅。17.2、結合 “財務費用”“應付利息”“在建工程”等科目著重關注:17.2.1、企業(yè)在生產經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。17.2.2、企業(yè)為購置、建造固定資產、無形資產和經(jīng)過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關資產購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關資產的成本并按規(guī)定扣除。17.2.3、企業(yè)在生產經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除:非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出；非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分；對企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，不超過接受關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例金融企業(yè)為5∶1,其他企業(yè)為2∶1,規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。17.3、分析統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務，嚴格免稅標準，對不符合規(guī)定的一律全額計征增值稅 (營業(yè)稅)。企業(yè)集團或集團內的核心企業(yè) (以下簡稱企業(yè)集團)委托企業(yè)集團所屬財務公司代理統(tǒng)借統(tǒng)還貸款業(yè)務，從財務公司取得的用于歸還金融機構的利息不征收營業(yè)稅；財務公司承擔此項統(tǒng)借統(tǒng)還委托貸款業(yè)務，從貸款企業(yè)收取貸款利息不代扣代繳營業(yè)稅 (增值稅)。以上所稱企業(yè)集團委托企業(yè)集團所屬財務公司代理統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務，是指企業(yè)集團從金融機構取得統(tǒng)借統(tǒng)還貸款后，由集團所屬財務公司與企業(yè)集團或集團內下屬企業(yè)簽訂統(tǒng)借統(tǒng)還貸款合同并分撥借款，按支付給金融機構的借款利率向企業(yè)集團或集團內下屬企業(yè)收取用于歸還金融機構借款的利息，再轉付企業(yè)集團，由企業(yè)集團統(tǒng)一歸還金融機構的業(yè)務。應付賬款是企業(yè)因購買商品、產品、接受勞務等而應付供貨單位的款項。18.1、抽取5筆應付賬款明細賬貸方發(fā)生額最大的和期末余額最大的采購業(yè)務的記賬憑證、采購合同、入庫單等，以查驗其真實性。同時核查現(xiàn)金、銀行存款日記賬，核實其是否已支付貨款并轉銷。18.2、分析應付賬款長期掛賬的原因，查明是否存在虛假列賬、隱匿收入或賴賬不還的現(xiàn)象，對于確實無法償付的應付款項，分析是否按規(guī)定轉入營業(yè)外收入，稅務處理是否正確。18.3、結合其他應付款的明細余額，查明有無不屬于應付賬款的其他應付款。18.4、分析應付賬款與存貨的比例，可以在一定程度上判斷報表的真實性。一般情況下，企業(yè)購買存貨時會或多或少地支付現(xiàn)金，再加上部分應付賬款，賬期在3個月左右，其應付賬款與存貨的比例在30%左右。考慮到工業(yè)企業(yè)存貨科目中含有生產成本、庫存商品中含有工資和折舊，這部分不對應應付賬款，其比例應該更低。當然，由于資產負債表是時點數(shù)，需要通過多期比較進行修訂，不排除在個別時點應付賬款與存貨的比例超過30%的情況?？赡軙斐蓱顿~款與存貨的比例超過70%甚至100%,這樣的報表給人的感覺就是企業(yè)所有的存貨都是賒購的，這顯然不符合商業(yè)邏輯。預收賬款是指企業(yè)按照合同規(guī)定向購貨單位預收的款項。該項目的分析，應重點關注制造業(yè)、商業(yè)、房地產業(yè)、建筑安裝業(yè)等行業(yè)，從預收賬款明細賬入手，與主營業(yè)務收入明細賬和主營業(yè)務成本明細賬逐一核對，根據(jù)相關合同規(guī)定的交貨日期，確定收入與成本的結轉是否及時準確。19.1、了解預收賬款的相關涉稅文件規(guī)定?！对鲋刀悤盒袟l例實施細則》第三十八條規(guī)定，條例第十九條第一款第(一)項規(guī)定的收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天，按銷售結算方式的不同，具體為:采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當天，但生產銷售生產工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天。《消費稅暫行條例實施細則》第八條規(guī)定消費稅納稅義務發(fā)生時間，根據(jù)條例第四條的規(guī)定，分列如下:采取預收貨款結算方式的，為發(fā)出應稅消費品的當天?！吨腥A人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》(以下簡稱 《營業(yè)稅暫行條例實施細則》)第二十五條規(guī)定，納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天?！敦斦俊叶悇湛偩株P于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅 〔2016〕36號)第四十五條規(guī)定，納稅人提供建筑服務、租賃服務采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。19.2、當制造企業(yè)采用預收貨款方式銷售貨物時，應在發(fā)出產品時確認收入。該納稅人產品已經(jīng)發(fā)出，卻不確認收入，造成預收的貨款長期掛賬，推遲了確認收入的入賬時間，影響了企業(yè)及時足額繳納稅款。如，某紡織公司2022年10月30日資產負債表顯示，預收賬款余額44,000,000.00元，產成品余額25,000,000.00元，經(jīng)核查倉庫發(fā)現(xiàn)無任何產成品堆放在倉庫，這說明企業(yè)貨物已發(fā)出但沒有及時確認結轉收入。實地核查與預收賬款有關的銷貨合同、倉庫發(fā)貨記錄、銷貨發(fā)票等原始憑證，檢查已實現(xiàn)銷售的商品是否及時轉銷預收賬款，同時應結合 “應交稅費”科目，檢查其是否及時、足額計征有關稅金。19.3、當預收賬款轉為收入時要分析納稅人是否應分期確認收入。分析選擇預收賬款余額明細表前5位或賬齡3年以上的購貨商，分析有關合同、協(xié)議、原始憑證、銀行對賬單、納稅人與客戶的對賬記錄。對預收賬款余額明細表中賬齡3年以下的購貨商，隨機等距抽查3戶企業(yè)分析有關合同、協(xié)議、原始憑證、銀行對賬單、納稅人與客戶的對賬記錄，確認是否應分期確認收入。19.4、分析預收賬款明細賬余額，對于出現(xiàn)借方余額的項目，應查明原因，采用同應收賬款相同的程序審驗其真實性。19.5、對房地產企業(yè)以預收款方式銷售不動產時，其取得預收款的當天即為營業(yè)稅納稅義務的發(fā)生時間。本期應納營業(yè)稅 (增值稅)=(主營業(yè)務收入+期末預收賬款-期初預收賬款+視同銷售收入+價外費用)×5%19.6、對提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務，其取得預收款的當天即為營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間。19.7、結合企業(yè)生產產品特點，分析比較預收賬款期末余額和期初余額，若有重大波動應請納稅人作出書面解釋并提供證據(jù)，確認其是否合理。應付職工薪酬是指企業(yè)為獲取職工提供的服務而給予的各種形式的報酬以及其他相關支出，包括職工在職期間和離職后提供給職工的全部貨幣性和非貨幣性薪酬。對應付職工薪酬項目的分析:20.1、對工資薪金合理性分析，了解企業(yè)的工資薪金制度是否符合行業(yè)及地區(qū)水平；對企業(yè)實際發(fā)放的工資薪金，應核實是否已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務。20.2、對職工福利費扣除問題的分析，檢查有無擅自擴大或者縮小其核算范圍。企業(yè)發(fā)生的職工福利費，應該單獨設置賬冊，進行準確核算。沒有單獨設置賬冊準確核算的，稅務機關應責令企業(yè)在規(guī)定的期限內進行改正，逾期仍未改正的，稅務機關可對企業(yè)發(fā)生的職工福利費進行重新核定。20.3、對超過了工資薪金總額14%的福利費、2%的工會經(jīng)費、2.5%的職工教育經(jīng)費，不得在所得稅稅前扣除，超過部分應調增應納稅所得額。應注意的是，允許扣除的工會經(jīng)費必須能夠向稅務機關提供 “工會經(jīng)費繳撥款專用收據(jù)”。其他應付款是指企業(yè)除應付票據(jù)、應付賬款、預收賬款、應付職工薪酬、應付利息、應付股利、應交稅費、長期應付款等以外的其他各項應付、暫收的款項。包括應付租金、轉入應付工資、存入保證金、暫收款等。對其他應付款的分析:21.1、是否存在逾期未付的其他應付款，對于確實無法償付的其他應付款項，查看是否按規(guī)定結轉營業(yè)外收入，計入當期損益。21.2、是否利用該科目掛賬，不確認收入或延遲確認收入。21.2.1、對期末余額較大的債權人，逐筆核查往來款項的原始憑證，并與現(xiàn)金、銀行存款日記賬核對，核實是否確屬其他應付款核算范圍，確定是否是收入 “掛賬”、不確認收入或延遲確認收入問題；21.2.2、對其他應付款期初余額較大的債權人，應向以前年度追溯，查明款項的性質，確定是否存在收入 “掛賬”的問題。21.3、根據(jù)其他應付款明細賬，對期末出現(xiàn)貸方紅字余額的，應核查相關的原始憑證，并查明原因。21.4分析核查是否將取得的價外費用、銷售返利、回扣、固定資產清理收入、投資收益、利息收入等計入 “其他應付款”科目，是否按稅法規(guī)定繳納相關稅費。21.5、核查是否存在逾期未退的包裝物押金，逾期未退還的包裝物押金是否按稅法規(guī)定處理。21.6、對于建筑企業(yè)收取的勞保費、獎勵款項等、房地產企業(yè)收取的增容費等各種代收代墊款項是否存在未按規(guī)定繳納營業(yè)稅金及附加稅收風險。21.7、評估房地產開發(fā)企業(yè)其他應付款余額異常，用 “其他應付款項目平均余額÷預收賬款平均余額>；1”這個指標分析，確定納稅人是否足額申報繳納營業(yè)稅 (增值稅)、土地增值稅、企業(yè)所得稅等。21.7.1、結合其他應付款賬戶，如果存在企業(yè)向其他單位或個人借入資金的問題，應要求納稅人提供借款合同及利息支出的資金占用費發(fā)票，對未取得發(fā)票的企業(yè)應關注企業(yè)所得稅、個人所得稅等稅收風險；21.7.2、看是否未將無法償付的其他應付款項計入營業(yè)外收入賬戶，如此將存在企業(yè)所得稅稅收風險；21.7.3、通過賬齡分析，看大額的其他應付款明細中是否存在收入 “掛賬”的問題，如此將存在營業(yè)稅 (增值稅)、企業(yè)所得稅稅收風險；21.7.4、結合 《關聯(lián)關系登記表》,確定是否是關聯(lián)方借款，如是關聯(lián)方借款，應查看借款協(xié)議中規(guī)定的利率是否符合銀行同期貸款利率，是否按規(guī)定支付貸款利息，是否取得合法票據(jù)。查看 《企業(yè)集團登記表》,確定是否存在“現(xiàn)金池”,如有則應核查是否存在不符合統(tǒng)借統(tǒng)還規(guī)定形成的資金占用費未按規(guī)定繳納營業(yè)稅金及附加的稅收風險；21.7.5、通過分析其他應付款余額明細，核查是否將收取的房款計入其他應付款而未計入預收賬款。應付股利是指企業(yè)經(jīng)董事會或股東大會，或類似機構決議確定分配的現(xiàn)金股利或利潤。應付利息是指企業(yè)按照合同約定應支付的利息，包括吸收存款、分期付息到期還本的長期借款、企業(yè)債券等應支付的利息。預計負債是指過去的交易或者事項形成的潛在義務，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實；或過去的交易或者事項形成的現(xiàn)時義務，履行該義務不是很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)或該義務的金額不能可靠計量。該兩項目的分析方法有:22.1.1、短期借款應當按照借款本金和借款合同利率在應付利息日計提利息費用，計入財務費用。22.1.2、長期借款應當按照借款本金和借款合同利率在應付利息日計提利息費用，計入相關資產成本或財務費用。22.2、查看計提費用的記賬憑證及相關文件、資料，確認其發(fā)生的依據(jù)和相關費用是否真實，預提的數(shù)額是否正確，是否存在利用預提費用調節(jié)成本、利潤的問題。22.3、對預計擔保、未決訴訟、質保等方面產生的預計負債，按稅法規(guī)定不能從應納稅所得額中扣除，應作納稅調增處理。22.4、結合現(xiàn)金流量表中分配股利、利潤或償付利息所支付的現(xiàn)金；結合利潤分配表，分析股利支付給個人的個人所得稅；結合財務費用等，分析償付的利息是否符合企業(yè)所得稅稅前扣除標準規(guī)定。實收資本 (股本)是指投資者按照企業(yè)章程或合同、協(xié)議的約定，實際投入企業(yè)的資本，它是企業(yè)注冊登記的法定資本總額的來源，它表明所有者對企業(yè)的基本產權關系。對該項目應分析:本項目監(jiān)控對企業(yè)實收資本與固定資產、無形資產等項目的關聯(lián)分析，確定納稅人是否存在接收非貨幣性資產投資的情形。結合實收資本、固定資產、無形資產等賬戶關聯(lián)分析，對于資產評估增值增加的實收資本是否未按規(guī)定繳納個人所得稅。23.1、查看驗資報告，了解增資方式，資本增加額是否按規(guī)定計征印花稅。23.2、對用盈余公積、未分配利潤轉增資本屬于自然人股東的部分，應視同先分配利潤再投資，應按 “利息、股息、紅利所得”稅目繳納個人所得稅；用資本公積轉增資本屬于自然人股東的部分，除資本溢價 (股本溢價)外，其余資本公積轉增資本均需計征個人所得稅。23.3、對個人股東發(fā)生股權轉讓時，對申報的計稅依據(jù)明顯偏低 (如平價和低價轉讓等)且無正當理由的，主管稅務機關可參照每股凈資產或個人股東享有的股權比例所對應的凈資產份額核定。23.4、對實收資本的減少，要查閱有關文件，分析是否是以下原因所致:一是資本過剩；二是企業(yè)發(fā)生重大虧損而需要減少實收資本；三是股份公司發(fā)展到一定時期，資本結構須發(fā)生改變，通過股票回購的方式，來減少公司實收資本，達到調節(jié)資本結構的目的。投資企業(yè)從被投資企業(yè)撤回或減少投資，其取得的資產中，相當于初始出資的部分，應確認為投資收回；相當于被投資企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積按減少實收資本比例計算的部分，應確認為股息所得；其余部分確認為投資資產轉讓所得。資本公積是指企業(yè)在經(jīng)營過程中由于接受捐贈、股本溢價以及法定財產重估增值等原因所形成的公積金。明細項目有資本或股本溢價、其他資本公積。對該項目應分析增減變動原因及納稅調整影響。資本公積的來源有資本或股本溢價、其他資本公積。對資本公積的評估，首先要評估資本公積的來源，其次看評估增值部分的會計處理，執(zhí)行會計制度的企業(yè)計入 “資本公積”,執(zhí)行準則的企業(yè)計入“營業(yè)外收入”,這涉及企業(yè)所得稅或個人所得稅。《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定企業(yè)的各項資產，包括固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等，以歷史成本為計稅基礎。企業(yè)持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調整該資產的計稅基礎。因而對資產評估增值計入資本公積的部分要調增應納稅所得?！敦斦俊叶悇湛偩株P于非貨幣性資產投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財稅〔2014〕116號)規(guī)定:居民企業(yè)以非貨幣性資產對外投資確認的非貨幣性資產轉讓所得，可在不超過5年期限內，分期均勻計入相應年度的應納稅所得額，按規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅；《國家稅務總局關于個人非貨幣性資產投資有關個人所得稅征管問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第20號)規(guī)定，個人以非貨幣性資產投資，屬于個人轉讓非貨幣性資產和投資同時發(fā)生。對個人轉讓非貨幣性資產的所得，應按照財產轉讓所得項目，依法計算繳納個人所得稅。盈余公積是指公司按照規(guī)定從凈利潤中提取的各種積累資金。對該項目應分析增減變動原因及納稅調整影響。25.1、根據(jù)所有者權益變動表與盈余公積變動相關的股東大會決議、董事會會議紀要，核實盈余公積減少的詳細情況，重點關注企業(yè)分配股利、紅利、轉增資本、發(fā)放職工福利等涉及代扣代繳個人所得稅的業(yè)務，并與同期企業(yè)個人所得稅申報表相核對，核實企業(yè)是否如實扣繳個人所得稅。25.2、對盈余公積各明細項目的發(fā)生額，逐項審查其原始憑證是否合法、正確。25.3、盈余公積首要功能是彌補虧損，對一個虧損企業(yè)，財務年報盈余公積為零時，未分配利潤才能為負數(shù)。本項目評估資產負債表未分配利潤變動數(shù)、盈余公積變動數(shù)以及應付利潤變動數(shù)與利潤表凈利潤之間的關系，分析是否存在編制虛假會計報表的風險。26.1、同一報表項目之間關系的分析未分配利潤期末數(shù)小于年初數(shù)，可以通過分析所有者權益狀況變動表，從而判斷利潤分配的去向，如分配給股東個人，查看是否足額代扣個人所得稅。26.2、不同報表項目之間關系的分析對未分配利潤的分析要借助于公式:期末未分配利潤是期初未分配利潤加上本期實現(xiàn)的凈利潤，減去提取的各種盈余公積和分出的利潤后的余額。通過分析未分配利潤期末數(shù)大于年初數(shù)，看其利潤表中可供分配的利潤是多少，如果配比關系不正確，看其有沒有提取盈余公積，如果還不正確就是未分配利潤數(shù)與利潤表中凈利潤數(shù)中有一個是不真實的。結合日常經(jīng)驗，特別強調能夠隱瞞利潤的主要有 “未分配利潤”和 “資本公積”兩個科目，個別企業(yè)不按合理的勾稽關系進行核算，將利潤轉移到稅后，或者在稅前虛增成本。再以未分配利潤核算為例，按照勾稽關系，企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤最終轉入利潤分配科目，提取法定公益金等后形成未分配利潤，或一般情況凈利潤應大于或等于未分配利潤增加額。總之，就要結合報表數(shù)據(jù)與現(xiàn)行稅收政策規(guī)定、營業(yè)常規(guī)等分析可能存在的涉稅風險。備注：摘錄于網(wǎng)易號《咸蛋說》，部分內容有增減，轉自財會閣。
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