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建筑面積法與占地面積法

 tiaofu 2023-06-15 發(fā)布于山西

同一項(xiàng)目在分?jǐn)偼恋爻杀緯r(shí),建筑面積法與占地面積法是怎樣的關(guān)系?

發(fā)布時(shí)間:2020-12-09分類:土地增值稅清算點(diǎn)擊:29601相關(guān)稅種: 土地增值稅
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(一)相關(guān)政策

1、細(xì)則及總局規(guī)定

《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第九條規(guī)定:納稅人成片受讓土地使用權(quán)后,分期分批開發(fā)、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的,其扣除項(xiàng)目金額的確定,可按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的面積占總面積的比例計(jì)算分?jǐn)偅虬唇ㄖ娣e計(jì)算分?jǐn)?,也可按稅?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)的其他方式計(jì)算分?jǐn)偂?/span>

國稅發(fā)〔2009〕91號文件第二十一條規(guī)定:納稅人分期開發(fā)項(xiàng)目或者同時(shí)開發(fā)多個(gè)項(xiàng)目的,或者同一項(xiàng)目中建造不同類型房地產(chǎn)的,應(yīng)按照受益對象,采用合理的分配方法,分?jǐn)偣餐某杀举M(fèi)用。

2、蘇地稅規(guī)〔2012〕1號文件及其官方解讀

蘇地稅規(guī)〔2012〕1號文件第四條(注:已廢止)規(guī)定:同一開發(fā)項(xiàng)目中建設(shè)不同類型房地產(chǎn)的,按該類型房地產(chǎn)建筑面積占該項(xiàng)目總建筑面積的比例分?jǐn)側(cè)〉猛恋厥褂脵?quán)所支付的金額和土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)(以下簡稱“土地成本”)。但對占地相對獨(dú)立的不同類型房地產(chǎn),應(yīng)按該類型房地產(chǎn)占地面積占該項(xiàng)目房地產(chǎn)總占地面積的比例計(jì)算分?jǐn)偼恋爻杀尽?/span>

1號文件省局官方解讀明確:根據(jù)《公告》的規(guī)定,在分?jǐn)偼恋爻杀緯r(shí)應(yīng)當(dāng)分兩步進(jìn)行:第一步,先將占地相對獨(dú)立(一般是指有道路、圍墻等分隔)的不同類型房地產(chǎn),按該類型房地產(chǎn)實(shí)際占地面積占該項(xiàng)目房地產(chǎn)總占地面積的比例計(jì)算分?jǐn)偼恋爻杀尽5诙?,對于剩余混建的不同類型房地產(chǎn),應(yīng)當(dāng)首先確定混建房屋占地的總土地成本,然后根據(jù)混建房屋中某一類型房地產(chǎn)建筑面積占該項(xiàng)目混建總建筑面積的比例分?jǐn)偼恋爻杀尽?/span>

3、蘇地稅規(guī)〔2012〕8號文件及其官方解讀

蘇地稅規(guī)〔2015〕8號第二條規(guī)定:在不同清算單位或同一清算單位不同類型房產(chǎn)之間分?jǐn)偼恋爻杀緯r(shí),可直接歸集的,應(yīng)直接計(jì)入該清算單位或該類型房產(chǎn)的土地成本;不能直接歸集的,可按建筑面積法計(jì)算分?jǐn)?,也可按稅?wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的其他合理方法計(jì)算分?jǐn)偂?/span>

8號文件省局官方解讀明確:本公告對土地成本在不同清算單位和不同類型房產(chǎn)之間的分?jǐn)偡椒ㄟM(jìn)行了明確。一是可直接歸集的按直接歸集法,二是不能直接歸集的,可按建筑面積法,或者占地面積法、基礎(chǔ)地價(jià)系數(shù)法等稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的其他合理方法計(jì)算分?jǐn)偂?/span>

4、2017年省局口徑

江蘇省地方稅務(wù)局2017年下發(fā)的白皮書明確:根據(jù)項(xiàng)目的具體情況,可使用占地面積法、建筑面積法、售價(jià)系數(shù)法、基準(zhǔn)地價(jià)系數(shù)法等方法,分?jǐn)偼恋爻杀尽"僬嫉孛娣e法:即按照房地產(chǎn)占地面積占總占地面積的比例計(jì)算分?jǐn)?;②建筑面積法:即按照房地產(chǎn)建筑面積占總面積的比例計(jì)算分?jǐn)?;③售價(jià)系數(shù)法:即按照房地產(chǎn)售價(jià)占總售價(jià)的比例計(jì)算分?jǐn)偅ǜ黝愋头康禺a(chǎn)銷售比例均超過85%);④基準(zhǔn)地價(jià)系數(shù)法:即按照土地管理部門不同用途土地的基準(zhǔn)地價(jià)的比例計(jì)算分?jǐn)偅虎葜鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的其他合理方法。

(二)政策探討

從上述文件規(guī)定可以看出,建筑面積法與占地面積法是一個(gè)并列的關(guān)系。

建筑面積法,是指以某一類型房地產(chǎn)可售面積為分子,以項(xiàng)目總可售面積為分母,計(jì)算該類型房地產(chǎn)建筑面積占比,以該占比乘以土地總成本的積確定該類型房地產(chǎn)應(yīng)分?jǐn)偟耐恋爻杀尽?/span>

占地面積法,是指以某一類型房地產(chǎn)(可售)實(shí)際占地面積為分子,以各類型房地產(chǎn)(可售)總占地面積為分母,計(jì)算該類型房地產(chǎn)占地面積占比,以該占比乘以土地總成本的積確定該類型房地產(chǎn)應(yīng)分?jǐn)偟耐恋爻杀尽?/span>

筆者認(rèn)為,建筑面積法是一個(gè)存在嚴(yán)重缺陷的土地成本分?jǐn)偡椒?。?dāng)一個(gè)項(xiàng)目同時(shí)存在獨(dú)立別墅區(qū)、獨(dú)立商業(yè)區(qū)(低層建筑)與普通住宅區(qū)(高層建筑)時(shí),如果采取建筑面積法分?jǐn)偼恋爻杀?,則會造成土地成本大部分向建筑面積較大的普通住宅區(qū)集中,而建筑面積較小的別墅和商業(yè)只能分?jǐn)偟胶苌俚耐恋爻杀尽榻鉀Q這一矛盾,1號文件明確要求,對占地相對獨(dú)立(注意不是絕對獨(dú)立,只要有道路或圍墻分割就是相對獨(dú)立,不構(gòu)成相對獨(dú)立的只有“混建”房產(chǎn))的房地產(chǎn),應(yīng)當(dāng)優(yōu)先用占地面積法計(jì)算應(yīng)分?jǐn)偟耐恋爻杀?,剩余部分再用建筑面積法分?jǐn)偼恋爻杀?。所謂混建,是指同一幢建筑物內(nèi)存在兩個(gè)或者兩個(gè)以上的房地產(chǎn)類型,如一、二層是商業(yè),三層以上是住宅,又如住宅樓中既中普通住宅,又有非普通住宅。

很顯然,占地面積法要比建筑面積法更加繁瑣,但是計(jì)算結(jié)果更為細(xì)致合理,占地面積法的分?jǐn)偨Y(jié)果與權(quán)證面積法的分?jǐn)偨Y(jié)果應(yīng)當(dāng)是十分接近的。因此,在實(shí)踐中應(yīng)當(dāng)樹立占地面積法優(yōu)先原則,只有當(dāng)使用建筑面積法不存在矛盾時(shí)(例如不存在獨(dú)立別墅和獨(dú)立商業(yè)時(shí)),才可先用建筑面積法。筆者認(rèn)為,從公平的角度,當(dāng)存在獨(dú)立別墅和獨(dú)立商業(yè)時(shí),哪怕建筑面積法對納稅人更為有利,都不應(yīng)當(dāng)允許使用建筑面積法。

需要說明的是,1號文件雖然被8號文件廢止,但1號公告的文件精神是延續(xù)使用的,8號文件只是在1號文件的基礎(chǔ)上增加了“其他合理方法”,而不是完全否定1號文件。

對于8號文件所稱“直接歸集法”(理解為會計(jì)直接歸集),筆者認(rèn)為是欠妥的,原因主要有以下幾點(diǎn):第一,會計(jì)核算應(yīng)當(dāng)遵循會計(jì)準(zhǔn)則,而不是想直接歸集就直接歸集,不想直接歸集就不直接歸集;第二,如果會計(jì)直接歸集了,而歸集結(jié)果是不合理的,稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)還是不能認(rèn)可的,否則將出現(xiàn)隨意性過大、稅負(fù)不公以及避稅等問題;第三,會計(jì)的直接歸集仍然應(yīng)當(dāng)采用建筑面積法、占地面積法等合理方法,因此直接歸集法與建筑面積法、占地面積法不應(yīng)當(dāng)是一種并列的關(guān)系。

對于8號文件所稱“稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的其他合理方法”中的稅務(wù)機(jī)關(guān),實(shí)踐中存在不同的理解:一種意見認(rèn)為是各級稅務(wù)機(jī)關(guān)都有權(quán)認(rèn)可新的土地成本分?jǐn)偡椒?;另一種意見認(rèn)為只有國家稅務(wù)總局才有認(rèn)可新的土地成本分?jǐn)偡椒ǖ臋?quán)利。筆者認(rèn)為第二種意見是正確的,對于土地增值稅條例細(xì)則有解釋權(quán)的只能是國家稅務(wù)總局,其他各級稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)無解釋權(quán)(通過請示得到總局認(rèn)可的除外),否則會造成政策執(zhí)行口徑的混亂。對于2017年白皮書中所稱“主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的其他合理方法”,筆者持保留意見,實(shí)踐中地市以下各級稅務(wù)機(jī)關(guān)好像尚未出現(xiàn)創(chuàng)新土地成本分?jǐn)偡椒ǖ默F(xiàn)象。

在《納稅人視角》此前的解讀中筆者曾經(jīng)闡述了這樣的觀點(diǎn):“土地成本分?jǐn)偸钦嫉孛娣e法與建筑面積法的結(jié)合,而不是兩種方法的選擇”。在此做一些補(bǔ)充和修正:合理的土地成本分?jǐn)倯?yīng)當(dāng)是占地面積法與建筑面積法的結(jié)合,但歸根到底是占地面積法,建筑面積法的使用是為了計(jì)算混建建筑物中各個(gè)類型房地產(chǎn)的占地面積,最終還是要用占地面積法計(jì)算分?jǐn)偼恋爻杀?。只有在特定情形下采用建筑面積法不存在征納矛盾,且不會導(dǎo)致不公平、不公正的結(jié)果時(shí),才可直接使用建筑面積法分?jǐn)偼恋爻杀尽?/span>

文章來源:納稅人視角

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