房地產(chǎn)企業(yè)代建是指委托方提供項目需要的土地、資金等資源，房地產(chǎn)企業(yè)作為受托方利用其品牌與管理優(yōu)勢，為委托方提供項目開發(fā)全過程專業(yè)性服務。

一、代建的分類

（一）根據(jù)委托方的性質(zhì)以及合作方式分類

代建業(yè)務可以分為商業(yè)形式代建、政府形式代建和資本形式代建三種形式。

1、商業(yè)代建。是指委托方提供開發(fā)所需的土地及資金，房地產(chǎn)企業(yè)輸出管理和品牌，承擔開發(fā)、銷售、維護等任務，為已完全獲得土地使用權(quán)的委托方提供房地產(chǎn)全過程的管理。

2、政府形式代建。是指房地產(chǎn)企業(yè)與政府合作承接市政項目，包括安置房、限價房等保障性住房和大型公共服務配套的建設管理。

3、資本代建。是指房地產(chǎn)企業(yè)向資本合作方提供項目咨詢、項目開發(fā)管理、項目運營管理等一系列專業(yè)服務。資本代建給更多想涉足房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)的企業(yè)提供更多的機會，降低了房地產(chǎn)行業(yè)的入門門檻。

（二）根據(jù)是否取得土地使用權(quán)進行分類

一種是房地產(chǎn)企業(yè)沒有取得土地使用權(quán)，委托方擁有土地，負責立項，房地產(chǎn)的代建業(yè)務主要為了收取手續(xù)費。第二種是房地產(chǎn)企業(yè)取得了委托方的土地，負責立項，根據(jù)委托的要求進行施工，按施工進度向委托方預收房款，完工后，房地產(chǎn)企業(yè)替委托方辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移等手續(xù)。

二、增值稅處理

（一）沒有取得土地使用權(quán)情況下

  此種情況下，房地產(chǎn)沒有土地使用權(quán)，代建主要為收取手續(xù)費，是真正的代建行為。其業(yè)務具有以下特點：房地產(chǎn)代建工程項目由委托方立項、委托方擁有土地使用權(quán)、房屋的權(quán)屬歸委托方、簽訂委托代建合同、項目建設發(fā)票開具給委托方、受托方不墊付資金、受托方按照代建工程項目總投資的一定比例收取代建服務費或按代建工程的建筑面積定額收取代建服務費。

根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅[2016]36號附件1）所附《銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》中“經(jīng)紀代理服務”項的規(guī)定，經(jīng)紀代理服務，是指各類經(jīng)紀、中介、代理服務，包括金融代理、知識產(chǎn)權(quán)代理、貨物運輸代理、代理報關(guān)、法律代理、房地產(chǎn)中介、職業(yè)中介、婚姻中介、代理記賬、拍賣等。據(jù)此，此種情況下的代建按“商務輔助服務—經(jīng)紀代理服務”稅目征收增值稅，一般納稅人稅率為6%，小規(guī)模納稅人征收率為3%。

需要注意的是，根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》（財稅[2016]36號附件2）第一條第（三）項第4點的規(guī)定，經(jīng)紀代理服務，以取得的全部價款和價外費用，扣除向委托方收取并代為支付的政府性基金或者行政事業(yè)性收費后的余額為銷售額。向委托方收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費，不得開具增值稅專用發(fā)票。如果房地產(chǎn)企業(yè)有向委托方代收轉(zhuǎn)付的政府性基金或者行政事業(yè)性收費，不能開具增值稅專用發(fā)票。

案例1、2018年7月1日，甲房地產(chǎn)企業(yè)接受乙公司的委托代建某項目，代建過程中用銀行存款等支付相關(guān)費用50萬元，2018年12月2日項目完工，乙公司支付代建手續(xù)費給甲企業(yè)，金額為106萬元，甲企業(yè)為一般納稅人。

支付代建支出時：

借：其他業(yè)務成本—代建工程50

貸：銀行存款等 50

項目完工收到手續(xù)費時：

借：銀行存款 106

貸：其他業(yè)務收入—代建工程100

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）6

（二）取得土地使用權(quán)情況下

此種情況下，房地產(chǎn)企業(yè)擁有了委托方的土地使用權(quán)，建造房地產(chǎn)的業(yè)務要按照建筑服務繳納增值稅，另一方面，建造完工后，房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，又要按照銷售不動產(chǎn)繳納增值稅。

建筑服務在新收入準則下，核算科目發(fā)生很大變化，舉例如下：

案例2、2018年1月1日，甲房地產(chǎn)公司與乙公司簽訂一項代建合同，為乙公司建造一棟寫字樓，甲公司取得土地使用權(quán)并立項。根據(jù)雙方合同，該工程的造價為6300萬元，工程期限為1年半，甲公司負責工程的施工及全面管理，乙公司按照第三方工程監(jiān)理公司確認的工程完工量，每半年與甲公司結(jié)算一次；預計2019年6月30日竣工；預計可能發(fā)生的總成本為4000萬元。假定該建造工程整體構(gòu)成單項履約義務，并屬于在某一時段履行的履約義務，甲公司采用成本法確定履約進度，增值稅稅率為10%，不考慮其他相關(guān)因素。2018年6月30日，工程累計實際發(fā)生成本1500萬元，甲公司與乙公司結(jié)算合同價款2500萬元，甲公司實際收到價款2000萬元；2018年12月31日，工程累計實際發(fā)生成本3000萬元，甲公司與乙公司結(jié)算合同價款1100萬元，甲公司實際收到價款1000萬元；2019年6月30日，工程累計實際發(fā)生成本4100萬元，乙公司與甲公司結(jié)算了合同竣工價款2700萬元，并支付剩余工程款3300萬元，上述價款均不含增值稅額。假定甲公司與乙公司結(jié)算時即發(fā)生增值稅納稅義務，乙公司在實際支付工程價款的同時支付其對應的增值稅款。

甲公司的賬務處理為（單位為萬元）：

（1）2018年1月1日至6月30日實際發(fā)生工程成本時

借：合同履約成本1500

貨：原材料、應付職工薪酬等 1500

（2）2018年6月30日。

履約進度=1500÷4000 =37.5%

合同收入=6300×37.5% =2362.5

借：合同結(jié)算-收入結(jié)轉(zhuǎn)2362.5

貨：主營業(yè)務收入—2362.5

借：主營業(yè)務成本1500

貨：合同履約成本 1500

借：應收賬款 2750

貨：合同結(jié)算—價款結(jié)算2500

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額) 250

借：銀行存款 2200

貨：應收賬款 2200

當日， “合同結(jié)算”科目的余額為貨方137.5萬元(2 500-2362.5),表明甲公司已經(jīng)與乙公司結(jié)算但尚未履行履約義務的金額為137.5萬元，由于甲公司預計該部分履約義務將在2018年內(nèi)完成，因此，應在資產(chǎn)負債表中作為合同負債列示。

（3）2018年7月1日至12月31日實際發(fā)生工程成本時。

借：合同履約成本 1500

貸:原材料、應付職工薪酬等1500

（4）2018年12月31日。

履約進度=3000÷4000 =75%

合同收入=6300×75%-2362.5 =2362.5

借：合同結(jié)算—收入結(jié)轉(zhuǎn) 2362.5

貨：主營業(yè)務收入2362.5

借：主營業(yè)務成本1500

貨：合同履約成本 1500

借：應收賬款 1210

貸：合同結(jié)算—價款結(jié)算1100

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）110

借：銀行存款 1100

貸：應收賬款1100

當日，“合同結(jié)算”科目的金額為借方1125 (2362.5-1100-137.5)萬元，表明甲公司已經(jīng)履行履約義務但尚未與乙公司結(jié)算的金額為1125萬元，由于該部分金額將在2019年內(nèi)結(jié)算，因此，應在資產(chǎn)負債表中作為合同資產(chǎn)列示。

（5）2019年1月1日至6月30日實際發(fā)生工程成本時。

借：合同履約成本 1100

貸：原材料、應付職工薪酬等 1100

(6) 2019年6月30日。

由于當日該工程已竣工決算，其履約進度為100%。

合同收入=6300-2362.5-2362.5=1575

借:合同結(jié)算—收入結(jié)轉(zhuǎn)1575

貸：主營業(yè)務收入 1575

借：主營業(yè)務成本 1100

貸：合同履約成本 1100

借：應收賬款 2970

貸：合同結(jié)算—價款結(jié)算 2700

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)270

借：銀行存款 3630

貸：應收賬款 3630

當日，“合同結(jié)算”科目的余額為零（1125+1575-2700）。

本案例中，甲公司也可以采用以下方法進行會計核算：

（1）2018年1月1日至6月30日實際發(fā)生工程成本時。

借：合同履約成本1500

貨：原材料、應付職工薪酬等 1500

（2）2018年6月30日。

履約進度=1500÷4000 =37.5%

合同收入=6300×37.5% =2362.5

借：合同資產(chǎn) 2362.5

貨：主營業(yè)務收入2362.5

借：主營業(yè)務成本1500

貨：合同履約成本 1500

借：應收賬款 2750

貨：合同資產(chǎn) 2362.5

合同負債137.5

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額) 250

借：銀行存款 2200

貨：應收賬款 2200

（3）2018年7月1日至12月31日實際發(fā)生工程成本時。

借：合同履約成本 1500

貸:原材料、應付職工薪酬等1500

（4）2018年12月31日。

履約進度=3000÷4000 =75%

合同收入=6300×75%-2362.5 =2362.5

借：合同資產(chǎn) 2225

合同負債  137.5（2018年6月30日確認的金額）

貨：主營業(yè)務收入2362.5

借：主營業(yè)務成本1500

貨：合同履約成本 1500

借：應收賬款 1210

貸：合同資產(chǎn)1100

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）110

借：銀行存款 1100

貸：應收賬款1100

當日，合同資產(chǎn)賬戶余額為1125（2225-1100）。

（5）2019年1月1日至6月30日實際發(fā)生工程成本時。

借：合同履約成本 1100

貸：原材料、應付職工薪酬等 1100

(6) 2019年6月30日。

由于當日該工程已竣工決算，其履約進度為100%。

合同收入=6300-2362.5-2362.5=1575

借:合同資產(chǎn)1575

貸：主營業(yè)務收入 1575

借：主營業(yè)務成本 1100

貸：合同履約成本 1100

借：應收賬款 2970

貸：合同資產(chǎn) 2700

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)270

借：銀行存款 3630

貸：應收賬款 3630

當日，“合同資產(chǎn)”科目的余額為0（1125+1575-2700）。

需要提醒的是，代建完成后，寫字樓產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，甲公司還要按照銷售不動產(chǎn)繳納增值稅。可見，房地產(chǎn)企業(yè)在進行此類代建業(yè)務時，要考慮建筑服務和轉(zhuǎn)移不動產(chǎn)兩個業(yè)務過程的增值稅，提前進行測算，以免承擔過重的增值稅稅負。