一、衍生金融工具的初始確認及其確認的時點

　　初始確認是對衍生金融工具項目的首次確認，具體是指在特定交易、約定或事項導致的權(quán)利、義務(wù)、損益等已經(jīng)發(fā)生，這些權(quán)利、義務(wù)和損益等首次符合確認標準之時進行的確認。

　　資產(chǎn)或負債在財務(wù)報表上的存在是與一定的時間相聯(lián)系的。按照國際會計準則慣例，與資產(chǎn)有關(guān)的交易或事項己經(jīng)發(fā)生，并取得了交易或事項已經(jīng)完成的憑證，則企業(yè)在實質(zhì)上就擁有或控制了該資產(chǎn)。對衍生金融工具而言，其取得是以簽約為標志，但是由于在簽約之時，它只能是一份待執(zhí)行的合約，于是問題出現(xiàn)了：是在合約簽訂之時，還是在合約實際執(zhí)行或生效之時確認衍生金融工具。

二、衍生金融工具的初始確認的會計準則比較

　　1.IAS39中規(guī)定：“當且僅當成為金融工具合約條款的一方時，企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表上確認一項金融資產(chǎn)或金融負債。”

　　IASC提出金融資產(chǎn)和金融負債的概念：“金融資產(chǎn)是指下列資產(chǎn)：(1)現(xiàn)金；(2)從另一個企業(yè)收取現(xiàn)金或另一項金融資產(chǎn)的合同權(quán)利；(3)在潛在有利的條件下，與另一個企業(yè)交換金融工具的合同權(quán)利；(4)另一個企業(yè)的權(quán)益工具。金融資產(chǎn)分為四類：(1)為交易而持有的金融工具；(2)持有至到期投資；(3)企業(yè)發(fā)起的貸款和應(yīng)收款項；(4)可供出售的金融資產(chǎn)。金融負債是指具有下列合同責任的負債：(1)向另一個企業(yè)交付現(xiàn)金或另一項金融資產(chǎn)；(2)在潛在不利條件下，與另一個企業(yè)交換金融工具?！?/p>

　　IASC在IAS39中明確指出：“對于衍生金融工具和衍生金融負債，除非它們被指定而是有效的套期工具，否則應(yīng)認為是為交易而持有的金融資產(chǎn)或金融負債。”

　　2.美國財務(wù)會計準則FASB不是在一項綜合的財務(wù)會計準則公告中規(guī)定金融工具的確認，而是將這個問題零星地分布于若干公告中。比如SFAS52(涉及外幣套期等)、SFAS80（涉及期貨合同等）SFAS125（涉及金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等)、SFAS133（涉及衍生工具和套期核算)，等等。其中，SFAS133指出：“實體應(yīng)根據(jù)合同中的權(quán)利或義務(wù)，將其所有衍生工具在資產(chǎn)負債表中作為資產(chǎn)或負債確認?！?/p>

　　3.中國企業(yè)會計準則CAS22關(guān)于衍生金融工具的初始確認

　　我國企業(yè)會計準則第22號—金融工具確認和計量第24條規(guī)定：“企業(yè)成為金融工具合同的一方時，應(yīng)當確認一項金融資產(chǎn)或金融負債?！?/p>

　　金融資產(chǎn)在初始確認時分為四類：“(1)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，包括交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)；(2)持有至到期投資；(3)貸款和應(yīng)收款項；(4)可供出售金融資產(chǎn)?！苯鹑谪搨诔跏即_認時分為兩類：“(1)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，包括交易性金融負債和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債；(2)其他金融負債?！痹?2號準則的第二章第九條中明確指出衍生金融工具應(yīng)為交易性金融資產(chǎn)或金融負債，但是“被指定且為有效套期工具的衍生工具、屬于財務(wù)擔保合同的衍生工具、與在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具除外?！?/p>

　　4.比較的結(jié)論

　　綜上所述，三項準則對于衍生金融工具初始確認的規(guī)定基本一致。雖然美國財務(wù)會計準則133號只規(guī)定應(yīng)將所有衍生工具確認為資產(chǎn)或負債，而沒有規(guī)定何時確認，其它兩項準則都明確指出當企業(yè)成為金融工具合同的一方時應(yīng)確認一項金融資產(chǎn)或金融負債，但是從其附錄所提供的示例來看，該公告實際上要求主體在成為衍生金融工具合約的一方時，就應(yīng)確認一項資產(chǎn)或負債。另外，在國際會計準則和我國會計準則中都把衍生金融工具歸類為交易性金融資產(chǎn)或金融負債。

　　實際上，對于衍生金融工具初始確認的規(guī)定包含了初始確認標準和初試確認時點，這是一個問題的兩種表述方式。衍生金融資產(chǎn)作為一項權(quán)利，衍生金融負債作為一項義務(wù)，其確認標準就是權(quán)利的取得或負債的承擔。當企業(yè)因為簽訂衍生金融工具交易合約而獲得了一項權(quán)利時，就應(yīng)將這項權(quán)利確認為衍生金融資產(chǎn)。同時，企業(yè)為取得該權(quán)利必會放棄另一項權(quán)利或承擔相應(yīng)的合同義務(wù)，放棄的另一項權(quán)利就應(yīng)被確認為另一項資產(chǎn)的減少；承擔的合同義務(wù)就應(yīng)被確認為衍生金融負債的增加。而衍生金融工具的初始確認時點應(yīng)是衍生金融工具交易合約的簽約日。具體而言，比如在簽訂遠期合約時，合約的任何一方均應(yīng)于合同簽訂日將遠期合約確認為資產(chǎn)或負債；再比如對于期貨交易而言，當企業(yè)收到交易所發(fā)出的成交記錄單，即表明已成為合同的一方，應(yīng)予以確認。

　　我國原制度對于衍生金融工具的會計處理沒有明確規(guī)定。在實踐中，招商銀行采用了與國際會計準則基本一致的做法，即以公允價值入賬，有關(guān)損益在利潤表內(nèi)確認。而浦發(fā)、民生、華夏、深發(fā)展等均以合同面值在表外列示，相關(guān)損益在衍生金融工具到期交割時在利潤表中確認。我國新準則卻改變了衍生金融工具的確認方式，規(guī)定企業(yè)成為一項金融工具合同的一方時，就應(yīng)確認相應(yīng)的資產(chǎn)或負債，從而使衍生金融工具的確認方式由表外披露改為表內(nèi)確認。衍生金融工具表外業(yè)務(wù)表內(nèi)化，有利于及時、充分地反映企業(yè)衍生金融工具業(yè)務(wù)所隱含的風險及其對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響，有利于企業(yè)的金融風險管理，有助于外部財務(wù)報表使用者做出更優(yōu)的決策。

參考文獻：

　　[1]財政部，企業(yè)會計準則第22號—金融工具確認與計量,《企業(yè)會計準則（2006）》[M]，經(jīng)濟科學出版社，2006.

　　[2]財政部，企業(yè)會計準則第23號—金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，《企業(yè)會計準則（2006）》[M]，經(jīng)濟科學出版社，2006.

　　[3]財政部，企業(yè)會計準則第24號—套期保值，《企業(yè)會計準則（2006）》[M]，經(jīng)濟科學出版社，2006.

　　[4]財政部，企業(yè)會計準則第37號—金融工具列報，《企業(yè)會計準則（2006）》[M]，經(jīng)濟科學出版社，2006.

　　[5]財政部會計準則委員會譯，國際會計準則第32號—金融工具：揭示和呈報.

　　[6]財政部會計準則委員會譯，國際會計準則第39號—金融工具：確認和計量.

　　【摘要】文章對衍生金融工具在合約簽訂之時，還是在合約實際執(zhí)行或生效之時確認衍生金融工具進行探索。同時將衍生金融工具的初始確認的相關(guān)會計準則進行比較,使我國原制度對于衍生金融工具的會計處理有明確規(guī)定,采用了與國際會計準則基本一致的做法，即以公允價值入賬，有關(guān)損益在利潤表內(nèi)確認等。

　　【關(guān)鍵詞】衍生金融工具權(quán)利義務(wù)