何觀舒：廣強(qiáng)律師事務(wù)所稅務(wù)犯罪辯護(hù)與研究中心秘書長(zhǎng)

編者按：逃稅罪，是指納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應(yīng)納稅額百分之十以上，或者扣繳義務(wù)人采取欺騙、隱瞞等手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額較大的行為。本條文原罪名為偷稅罪，2009年2月28日通過施行的《中華人民共和國(guó)刑法修正案（七）》對(duì)此條文進(jìn)行修正，最高人民法院、最高人民檢察院《關(guān)于執(zhí)行《中華人民共和國(guó)刑法》確定罪名的補(bǔ)充規(guī)定（四）》取消了偷稅罪罪名，修改為逃稅罪。

筆者通過中國(guó)裁判文書網(wǎng)、無(wú)訟案例、OpenLaw等網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)，以“逃稅罪”“無(wú)罪”“不構(gòu)成逃稅罪”等關(guān)鍵詞進(jìn)行檢索，搜集符合要求的該罪判例共191篇，選定了有效的、可供參考的無(wú)罪判例12篇。通過系統(tǒng)總結(jié)，提煉歸納了9個(gè)在主體、主觀方面、客觀方面、適用除罪條款等方面不構(gòu)成逃稅罪的無(wú)罪辯護(hù)有效辯點(diǎn)，以供參考。

寫于2017年10月20日

一、主體不符合

無(wú)罪辯點(diǎn)1：行為人為他人代購(gòu)貨物，不是納稅義務(wù)人和扣繳義務(wù)人，不符合偷稅罪的主體構(gòu)成要件，不構(gòu)成逃稅罪

無(wú)罪判例：郭某某偷稅刑事再審判決書 （2014）文法刑再初字第1號(hào)

裁判要旨：本院認(rèn)為，原審被告人郭某某為隴南地區(qū)經(jīng)濟(jì)實(shí)業(yè)開發(fā)公司代購(gòu)黨參，并由其預(yù)付現(xiàn)金3萬(wàn)元，并且雙方口頭約定，稅收由該公司承擔(dān)。原審被告人郭某某不是納稅義務(wù)人和扣繳義務(wù)人，不符合偷稅罪的主體構(gòu)成要件，應(yīng)宣告無(wú)罪；郭為隴南地區(qū)經(jīng)濟(jì)實(shí)業(yè)開發(fā)公司代購(gòu)紋黨，其資金由委托方承擔(dān)，受托方未墊付資金，所收貨物按原價(jià)交委托方后結(jié)算貨款并另外提取手續(xù)費(fèi)，原審被告人的行為不具備征收增值稅的條件，因此對(duì)其所繳稅款應(yīng)予退還。

無(wú)罪辯點(diǎn)2：雖然合同約定稅費(fèi)由行為人承擔(dān)，但該約定并未變更納稅主體，不能僅以合同約定認(rèn)定行為人為納稅主體，行為人不構(gòu)成逃稅罪

無(wú)罪判例：四川省江油市人民法院（2016）川0781刑初473號(hào)

裁判要旨：本院認(rèn)為：……黃某甲與李某某合伙掛靠四川金河建設(shè)工程有限公司承包江油市水務(wù)局武都供水站項(xiàng)目工程，后與四川金河建設(shè)工程有限公司簽訂《項(xiàng)目管理目標(biāo)責(zé)任書》，約定四川金河建設(shè)工程有限公司是納稅主體，但該工程應(yīng)繳納的稅金及附加、所得稅、印花稅、基金等由黃某甲承擔(dān)及繳納結(jié)清，該合同對(duì)稅費(fèi)承擔(dān)方式的約定并未變更納稅主體，不能僅以合同約定認(rèn)定黃某甲為納稅主體。此外，黃某甲到稅務(wù)所開具的建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票收款方名稱為四川金河建設(shè)工程有限公司，開具發(fā)票后仍需加蓋公司發(fā)票專用章才能到江油市水務(wù)局結(jié)算工程款。且依據(jù)四川省江油市地方稅務(wù)局的稽查補(bǔ)稅通知單，被查單位是四川金河建設(shè)工程有限公司，下達(dá)對(duì)象亦為四川金河建設(shè)工程有限公司而不是黃某甲。故公訴機(jī)關(guān)指控被告人黃某甲犯逃稅罪的證據(jù)不足，本院不予認(rèn)定。

二、主觀不符合

無(wú)罪辯點(diǎn)3：在行政管理關(guān)系中，被管理者對(duì)資產(chǎn)只有管理權(quán)而沒有處理權(quán)，只是被動(dòng)地執(zhí)行管理者的決定，主觀上不具有逃稅的故意，不構(gòu)成逃稅罪

無(wú)罪要旨：吉林省松原市寧江區(qū)人民法院（2014）寧刑再初字第1號(hào)

裁判理由：本院認(rèn)為，……（二）原公訴機(jī)關(guān)指控原審被告單位松原市興達(dá)商廈2004年單位在以房屋抵償貸款過程中，法定代表人初志剛采取隱瞞手段不申報(bào)納稅，不繳納興達(dá)商廈銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅238500元，城建稅16695元，合計(jì)255195元，單位構(gòu)成逃稅罪。原審法院對(duì)被告單位松原市興達(dá)商廈構(gòu)成逃稅罪的指控未予認(rèn)定，本院認(rèn)為是正確的。單位犯罪是指公司、企業(yè)、事業(yè)單位、機(jī)關(guān)、團(tuán)體為本單位謀取非法利益，經(jīng)單位集體研究決定或者由有關(guān)負(fù)責(zé)人員決定實(shí)施的危害社會(huì)的行為。逃稅罪是指納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款數(shù)額較大的行為。2008年11月28日灌區(qū)局出具書面證明證實(shí)，2007年12月份之前興達(dá)商廈資產(chǎn)變動(dòng)、抵債都是經(jīng)灌區(qū)局研究決定的，不是興達(dá)商廈的自身行為，興達(dá)商廈有管理權(quán)，但沒有對(duì)資產(chǎn)的處理權(quán)。該證據(jù)證明，一是興達(dá)商廈以樓抵債是灌區(qū)局研究決定的，不是興達(dá)商廈集體研究決定或者由有關(guān)負(fù)責(zé)人決定的。二是處理資產(chǎn)、繳納稅款是一個(gè)事物的兩個(gè)方面，即灌區(qū)局在做出處理資產(chǎn)決定時(shí)，亦應(yīng)當(dāng)作出繳納稅款的決定。如灌區(qū)局做出了這方面的決定，興達(dá)商廈為了自身的利益逃避繳納稅款，讓其承擔(dān)刑事責(zé)任尚有道理。但縱觀本案的事實(shí)，公訴機(jī)關(guān)并沒有提供這方面的證據(jù)。因此，從犯罪主體上來(lái)說(shuō)，是灌區(qū)局逃避繳納稅款，還是興達(dá)商廈逃避繳納稅款事實(shí)不清。從主觀方面，興達(dá)商廈沒有參與資產(chǎn)處理、繳納稅款等研究活動(dòng)，只是被動(dòng)地執(zhí)行灌區(qū)局的決定，主觀上是否具有逃稅的故意，事實(shí)亦不清。從形式要件上來(lái)說(shuō)，稅務(wù)機(jī)關(guān)亦未向興達(dá)商廈下達(dá)追繳通知書，因此，對(duì)公訴機(jī)關(guān)的這一指控亦不予支持。

三、客觀方面不符合

無(wú)罪辯點(diǎn)4：依法享受退免稅待遇的社會(huì)福利企業(yè)，雖然所報(bào)的殘疾人沒有真正上班但其都享受了企業(yè)職工應(yīng)當(dāng)享受的基本待遇，行為人不具有虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)的行為，不符合逃稅罪的構(gòu)成要件，不宜以逃稅罪論處

無(wú)罪判例：益陽(yáng)市赫山區(qū)人民法院（2010）赫刑初字第680號(hào)

裁判要旨：本院認(rèn)為，被告人曹伏明、曹陽(yáng)為注冊(cè)成立益陽(yáng)中南硬質(zhì)合金成型劑廠所提交的殘疾人的殘疾證和身份證并無(wú)虛假，均是向有關(guān)部門提交的真實(shí)資料。益陽(yáng)中南硬質(zhì)合金成型劑廠是經(jīng)過赫山區(qū)工商、民政、稅務(wù)等相關(guān)機(jī)關(guān)的批準(zhǔn)，并經(jīng)湖南省民政廳而同意合法成立的社會(huì)福利企業(yè)，依法可以享受福利企業(yè)的所享有的退免稅待遇。該廠在2006年至2009年4個(gè)年度，均經(jīng)過了相關(guān)部門的年檢認(rèn)證，符合福利企業(yè)的條件。被告人曹伏明、曹陽(yáng)所報(bào)的殘疾人雖然沒有真正到益陽(yáng)中南硬質(zhì)合金成型劑廠上班，該廠也沒有為殘疾人發(fā)放工資。但根據(jù)政策的規(guī)定，該廠為10名殘疾人交納了2007年7月至2010年3月的養(yǎng)老、醫(yī)療、失業(yè)、工傷等四種保險(xiǎn)金，殘疾人享受了企業(yè)職工應(yīng)當(dāng)享受的基本待遇。被告人曹陽(yáng)經(jīng)營(yíng)的益陽(yáng)中南硬質(zhì)合金成型劑廠作為納稅人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有采取欺騙手段，被告人曹伏明、曹陽(yáng)的行為不符合逃稅罪的構(gòu)成要件。對(duì)被告人曹伏明、曹陽(yáng)的行為不宜以逃稅罪論處。

四、刑法第201條第4款的適用

刑法第201條第4款規(guī)定：“有第一款行為，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任；但是，五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次以上行政處罰的除外。”這是有關(guān)逃稅罪除罪條款的規(guī)定，適用該條款必須滿足幾個(gè)條件：第一是滿足逃稅罪的犯罪構(gòu)成要件，如果沒有滿足犯罪構(gòu)成要件，就無(wú)所謂適不適用了；第二是經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理；第三是補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任；第四是只有當(dāng)行為人超過稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定期限而不接受處理才能追究刑事責(zé)任。

無(wú)罪辯點(diǎn)5：稅務(wù)機(jī)關(guān)先予行政處罰是刑事追訴的前置程序，公安機(jī)關(guān)在此之前立案?jìng)刹椋瑢儆谟庠叫姓幜P前置程序的行為，行為人的行為不具備刑事追訴的條件，不構(gòu)成逃稅罪

無(wú)罪判例：山東省濰坊市中級(jí)人民法院（2014）濰刑二終字第30號(hào)

裁判要旨：本院認(rèn)為，上訴人馬某作為富興公司直接負(fù)責(zé)的主管人員，不存在因逃稅經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后既不補(bǔ)繳稅款，又不繳納滯納金的行為，亦沒有在五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次以上行政處罰的情節(jié)。鑒此，根據(jù)刑法修正案（七）修定的刑法第二百零一條的有關(guān)規(guī)定，其行為不具備刑事追訴的條件，依法應(yīng)徑行判決宣告上訴人無(wú)罪。對(duì)于上訴人馬某所提“認(rèn)定事實(shí)錯(cuò)誤，程序違法”的上訴理由，經(jīng)查，根據(jù)相關(guān)法律規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于納稅人逃避繳納稅款的行為先予行政處罰是刑事追訴的前置程序。具體到本案，原審判決關(guān)于上訴人逃稅事實(shí)的認(rèn)定，屬于逾越行政處罰前置程序而為，不具法律效力，應(yīng)予糾正。但原審判決宣告上訴人馬某無(wú)罪于法有據(jù)，應(yīng)予維持。

無(wú)罪辯點(diǎn)6：行為人實(shí)施逃稅行為后，接受稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政處罰，補(bǔ)繳稅款并繳納罰款、滯納金的，不應(yīng)再追究其逃稅罪的刑事責(zé)任

無(wú)罪判例：四川省攀枝花市仁和區(qū)人民法院（2016）川0411刑初196號(hào)

裁判要旨：本院認(rèn)為，……根據(jù)《中華人民共和國(guó)刑法》第二百零一條第四款”逃稅人有逃稅行為，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任”的規(guī)定，公安機(jī)關(guān)在對(duì)被告人陳忠兵涉嫌持有偽造的發(fā)票一案進(jìn)行偵查的過程中，被告單位在稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)其涉嫌逃稅并對(duì)其作出稅務(wù)處理決定和處罰決定前，提前預(yù)交了所逃稅款，又在稅務(wù)機(jī)關(guān)作出稅務(wù)處理決定和處罰決定后，及時(shí)繳納了全部罰款、滯納金，且現(xiàn)有證據(jù)不能證明公安機(jī)關(guān)對(duì)被告單位及被告人陳忠兵涉嫌逃稅一案進(jìn)行了刑事立案追究，故被告單位及被告人陳忠兵的行為不符合《最高人民檢察院公安部關(guān)于公安機(jī)關(guān)管轄的刑事案件立案追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定（二）》第五十七條第二款”納稅人在公安機(jī)關(guān)立案后再補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金或者接受行政處罰的，不影響刑事責(zé)任的追究”的規(guī)定，不應(yīng)追究被告單位及被告人陳忠兵逃稅的刑事責(zé)任。公訴機(jī)關(guān)指控被告單位、被告人陳忠兵犯逃稅罪的罪名不成立。

相關(guān)無(wú)罪判例：

廣東省珠海市中級(jí)人民法院（2014）珠中法刑一終字第57號(hào)

湖南省婁底市中級(jí)人民法院（2014）婁中刑二終字第53號(hào)

廣東省中山市中級(jí)人民法院（2016）粵20刑再6號(hào)

五、事實(shí)不清、證據(jù)不足

無(wú)罪辯點(diǎn)7：據(jù)以認(rèn)定被告人犯偷稅罪的司法鑒定書不能排除合理懷疑，不能作為定案的依據(jù)，僅有被告人供述，不能認(rèn)定被告人犯偷稅罪。

無(wú)罪判例：山東省煙臺(tái)市芝罘區(qū)人民法院（2014）煙芝刑再初字第1號(hào)

裁判要旨：本院再審認(rèn)為，據(jù)以認(rèn)定原審被告人王某犯偷稅罪的主要證據(jù)是司法鑒定書和被告人王某對(duì)公訴機(jī)關(guān)據(jù)司法鑒定書指控其犯偷稅罪事實(shí)的認(rèn)可，而該”事實(shí)”至今不確定或不能排除合理懷疑?！瓕?duì)一切案件的判處都要重證據(jù)，重調(diào)查研究，不輕信口供。只有被告人供述，沒有其他證據(jù)的，不能認(rèn)定被告人有罪和處以刑罰。雖然原審中被告人認(rèn)罪，但在本院要求公訴機(jī)關(guān)補(bǔ)充證據(jù)材料而其未予補(bǔ)充時(shí)，在參與司法鑒定的王麗敏對(duì)該鑒定書關(guān)于設(shè)備廠2003年度各項(xiàng)稅額的認(rèn)定作出其可能與客觀事實(shí)不符的說(shuō)明時(shí)，不能排除合理懷疑。因此，該鑒定書不能作為定案的依據(jù)，亦不能認(rèn)定被告人王某犯偷稅罪。

無(wú)罪辯點(diǎn)8：現(xiàn)有證據(jù)不能準(zhǔn)確核定逃稅的具體數(shù)額，但行為人已按稅務(wù)部門核定的數(shù)額按期繳納稅款，行為人不構(gòu)成逃稅罪。

無(wú)罪判例：河南省淅川縣人民法院（2010）淅刑初字第090號(hào)

裁判要旨：本院認(rèn)為，……淅川縣人民檢察院指控被告人杜瑞軒犯逃稅罪，因舉示的證據(jù)不能證實(shí)杜瑞軒磚廠在該段時(shí)間內(nèi)的銷售數(shù)額，故不能準(zhǔn)確核定杜瑞軒逃稅的具體數(shù)額，杜瑞軒雖然沒有進(jìn)行稅務(wù)申報(bào)，但自2004年開始，稅務(wù)部門都按季度對(duì)杜瑞軒磚廠進(jìn)行稅款核實(shí)和催繳，且杜瑞軒已按稅務(wù)部門核定數(shù)額按期繳納。故指控被告人杜瑞軒犯逃稅罪的證據(jù)不足，指控的罪名不能成立，本院不予支持。

無(wú)罪辯點(diǎn)9：雖然逃稅行為發(fā)生在行為人任職期間，但稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政處理文書在行為人離職后才送達(dá)，行為人無(wú)法配合稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政處理決定，依據(jù)有利于被告人原則，行為人不構(gòu)成逃稅罪

無(wú)罪判例：廣東省深圳市中級(jí)人民法院（2015）深中法刑二終字第500號(hào)

裁判要旨：本院認(rèn)為，……逃稅行為發(fā)生在原審被告人王某生、薛某順、彭某輝的任職期間，但稅務(wù)機(jī)關(guān)立案稽查及送達(dá)相關(guān)法律文書均發(fā)生在XX公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓后，而原審被告人王某生、薛某順、彭某輝已自XX公司離職。實(shí)際上，無(wú)論原審被告人王某生、薛某順、彭某輝是否知悉稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款一事，都無(wú)法左右XX公司新股東的意志并配合稅務(wù)機(jī)關(guān)繳交稅款、接受處罰。依據(jù)有利于被告人原則，原審被告人王某生、薛某順、彭某輝不構(gòu)成逃稅罪，不承擔(dān)刑事責(zé)任。