營改增之前，工程進度結(jié)算時，業(yè)主支付一部分的工程款，施工企業(yè)已經(jīng)開具建安發(fā)票；拖欠的工程款，施工企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)收入，但未發(fā)生營業(yè)稅納稅義務(wù)時間而未計提營業(yè)稅及附加。

那么營改增后，施工企業(yè)收到業(yè)主拖欠的工程款，該如何進行賬務(wù)處理？

建筑企業(yè)與業(yè)主或發(fā)包方簽訂的建筑承包合同中約定：業(yè)主與施工企業(yè)進行的工程進度結(jié)算，按照結(jié)算工程量支付50%的工程進度款，剩余的50%工程進度款與工程最后驗收合格后再進行支付。

拖欠500萬，但是確認(rèn)了收入，報了產(chǎn)值，也交了營業(yè)稅和附加，但是這500萬沒有產(chǎn)生營業(yè)稅的納稅義務(wù)時間，也沒有計提營業(yè)稅。

工程完工了，按照完工百分比法結(jié)轉(zhuǎn)收入時：

借：主營業(yè)務(wù)成本     700

     工程施工——合同毛利  300

 貸：主營業(yè)務(wù)收入       1000

工程結(jié)算與工程施工結(jié)平時：

借：工程結(jié)算       1000

    貸：工程施工——合同成本   700

               ----合同毛利   300

關(guān)鍵是業(yè)主欠了施工企業(yè)500萬，假設(shè)2017年9月1日結(jié)清所有的工程款，500萬沒有產(chǎn)生營業(yè)稅納稅義務(wù)時間而未計提營業(yè)稅及附加，現(xiàn)在收到了錢，只能開增值稅普票給業(yè)主，按照簡易計稅3%，500萬開票給業(yè)主的時候，在施工所在地是預(yù)交增值稅的，回來是零申報的，收入就變成了500/(1+3%)。

但是營改增之前財務(wù)上做了收入1000萬，早就做完了企業(yè)匯算清繳，到了明年可能還有這種現(xiàn)象，今年也做完了匯算清繳，現(xiàn)在開票，收入不是500萬，是500/(1+3%)，下降了；營改增之前，拖欠的500萬部分，多交了企業(yè)所得稅，因為你沒有計提營業(yè)稅，拖欠的500萬，財務(wù)上沒有計提營業(yè)稅及附加，也就沒有扣除。

? 看文件規(guī)定：

《增值稅會計處理規(guī)定》（財會[2016]22號）第二條第（二）項第3款規(guī)定：“企業(yè)營業(yè)稅改征增值稅前已確認(rèn)收入，但因未產(chǎn)生營業(yè)稅納稅義務(wù)而未計提營業(yè)稅的，在達到增值稅納稅義務(wù)時點時，企業(yè)應(yīng)在確認(rèn)應(yīng)交增值稅銷項稅額的同時沖減當(dāng)期收入”。

這個文件是銷項稅，但我們是老項目，老項目是沒有消項的，會計核算只有簡易計稅，所以根據(jù)上面這段文件規(guī)定，

發(fā)生增值稅納稅義務(wù)時間的賬務(wù)調(diào)整如下（單位：萬元）：

借：主營業(yè)務(wù)收入    14.56

       貸：應(yīng)交稅費——簡易計稅   14.56  [500÷ （1+3%）] ×3%

因為簡易計稅的項目沒有銷項稅和進項稅，統(tǒng)統(tǒng)放在簡易計稅，簡易計稅的貸方就是要交的稅，借方是沖減了收入，這樣賬就調(diào)過來了。相當(dāng)于以前多交了所得稅，現(xiàn)在來開票給業(yè)主，這個收入就減少了，就少交了所得稅。

? 題外話：有個實踐性問題，去年營改增之前，跟業(yè)主是1000萬的工程，已經(jīng)完工了700萬，跟業(yè)主已經(jīng)進行了結(jié)算，也已經(jīng)給業(yè)主開了700萬的票了，現(xiàn)在還剩下300萬沒做，后來公司成立了一個勞務(wù)公司，把300萬全部交給勞務(wù)公司去做了，公司“總包”跟自己的勞務(wù)公司簽訂了一個300萬分包合同，現(xiàn)在還欠300萬沒有開發(fā)票給業(yè)主，業(yè)主給了300萬給勞務(wù)公司，總包給業(yè)主開300萬的票，但這是老項目，在工程所在地預(yù)交3%，回來是零申報。那么，總包與勞務(wù)公司該怎么做賬？

總包在施工所在地是按照300/(1+3%)*3%預(yù)交稅，但是勞務(wù)公司也要在當(dāng)?shù)仡A(yù)交稅300/(1+3%)*3%，就成了重復(fù)納稅?？偡职享椖渴呛喴子嫸?，是可以選擇差額征稅的，總包減分包，現(xiàn)在的300萬，總包給業(yè)主開300萬，勞務(wù)公司給總包開300萬，所在地申報（300-300）/(1+3%)*3%，就是零申報。

總包在當(dāng)?shù)仄鋵嵤遣恍枰欢惖?，就是勞?wù)公司需要預(yù)繳稅，但是會到總包公司注冊地系統(tǒng)里面給業(yè)主開300萬的發(fā)票，系統(tǒng)里面就產(chǎn)生了300/(1+3%)*3%的稅，總包有個納稅申報表，里面有個附表1第12列有個減項，填300萬，300-300就生成了0，所以總包就開了發(fā)票不用交稅。

分包給總包開了300萬的票，300/(1+3%)*3%交稅，做賬的時候，業(yè)主給了300萬塊錢，做賬應(yīng)該是：

借——銀行存款300，

    貸——工程結(jié)算300/（1+3%），

           應(yīng)交稅（簡易計稅）300/(1+3%)*3%，

勞務(wù)公司開了300萬的票給你，因為錢已經(jīng)一進一出給了他，因為是簡易計稅的，沒有進項稅，怎么減掉他呢，做賬的時候體現(xiàn)300/(1+3%)*3%來交稅，所以勞務(wù)公司開了300萬的普票給你的時候，你跟勞務(wù)公司結(jié)算時，第一筆賬應(yīng)該是這樣：

借——工程施工二級科目——合同成本（分包成本）300

     貸——應(yīng)付賬款（分包）300

第二筆賬，分包人開發(fā)票給你的時候，

借——應(yīng)付賬款，

    貸——銀行存款300

還有一筆賬，

借——應(yīng)交稅費（簡易計稅的借方）300/(1+3%)*3%，

    貸——工程施工二級科目——合同成本（分包成本）

這樣的話，賬就平了。分包人開的是普票，只能進成本，但是因為是差額征稅，不是抵扣增稅，結(jié)果你原來的成本里面多做了成本，要減掉，貸工程施工。