【說(shuō)明】前段時(shí)間寫(xiě)過(guò)有關(guān)房地產(chǎn)出資合法規(guī)避營(yíng)業(yè)稅和土地增值稅，很多“土豪”朋友很高興，紛紛發(fā)來(lái)微信向汪本良注冊(cè)會(huì)計(jì)師詢(xún)問(wèn)有關(guān)政策法規(guī)依據(jù)，今天再發(fā)一個(gè)微信詳細(xì)進(jìn)行解析。

　　前幾個(gè)月有一家內(nèi)資企業(yè)老板（我的“土豪”朋友）咨詢(xún)他們公司擬將閑置的土地和廠房出售給一家外國(guó)企業(yè)作為經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所，汪本良注冊(cè)會(huì)計(jì)師（公眾微信china-cpa）后來(lái)給這位“土豪”朋友出了一個(gè)主意，建議該內(nèi)資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)可以合資成立一家新的中外合資有限責(zé)任公司，內(nèi)資企業(yè)以土地和廠房出資，占新成立公司的注冊(cè)資本70%，外國(guó)企業(yè)以美元現(xiàn)匯出資占新成立公司股權(quán)的30%。新公司成立后，房屋土地過(guò)戶(hù)到新成立中外合資企業(yè)后，內(nèi)資企業(yè)再將中外合資公司的全部股權(quán)以原價(jià)轉(zhuǎn)讓外國(guó)企業(yè)，新企業(yè)性質(zhì)由中外合資變?yōu)橥馍酞?dú)資。根據(jù)現(xiàn)行的法規(guī)政策，這樣可以合法地規(guī)避掉房地產(chǎn)銷(xiāo)售的營(yíng)業(yè)稅和土地增值稅；股權(quán)轉(zhuǎn)讓沒(méi)有增值，也不存在任何稅收。有企業(yè)發(fā)微信來(lái)詢(xún)?cè)儐?wèn)，有關(guān)稅務(wù)問(wèn)題和手續(xù)問(wèn)題，今天在公眾微信中china-cpa詳細(xì)解析。

　　房地產(chǎn)作價(jià)入股營(yíng)業(yè)稅政策解析

　　財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知（財(cái)稅[2002]191號(hào)） 規(guī)定：以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅。

　　國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于以不動(dòng)產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)投資入股收取固定利潤(rùn)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[1997]490號(hào)）規(guī)定，根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋》的有關(guān)法規(guī)，以不動(dòng)產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)投資入股，與投資方不共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，收取固定利潤(rùn)的行為，應(yīng)區(qū)別以下兩種情況征收營(yíng)業(yè)稅：以不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)投資入股，收取固定利潤(rùn)的，屬于將場(chǎng)地、房屋等轉(zhuǎn)讓他人使用的業(yè)務(wù)，應(yīng)按'服務(wù)業(yè)'稅目中'租賃業(yè)'項(xiàng)目征收營(yíng)業(yè)稅；以商標(biāo)權(quán)、專(zhuān)利權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)、著作權(quán)、商譽(yù)等投資入股，收取固定利潤(rùn)的，屬于轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)使用權(quán)的行為，應(yīng)按'轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)'稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

　　財(cái)稅[2002]191號(hào)結(jié)合國(guó)稅函[1997]490號(hào)及國(guó)稅發(fā)[1993]149號(hào)文件規(guī)定，從以下四個(gè)層面掌握文件精神：

　　1、以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅；

　　2、以不動(dòng)產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)中的“土地使用權(quán)”投資入股，收取固定利潤(rùn)的，按“服務(wù)業(yè)”稅目中“租賃業(yè)”項(xiàng)目征收營(yíng)業(yè)稅；

　　3、以無(wú)形資產(chǎn)中的“商標(biāo)權(quán)、專(zhuān)利權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)、著作權(quán)、商譽(yù)”等投資入股，收取固定利潤(rùn)的，按“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅；

　　4、單純的股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅。

　　房地產(chǎn)作價(jià)入股土地增值稅政策解析

　　【以房產(chǎn)投資入股】以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，是否征收土地增值稅，應(yīng)區(qū)分投資主體、被投資企業(yè)是否房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)。

　　以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，是否征收土地增值稅，應(yīng)區(qū)分投資主體、被投資企業(yè)是否房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)

　　為了更好理解和掌握《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2006]21號(hào))第五條規(guī)定：對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，凡所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，或者房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營(yíng)的，均不適用《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知》（財(cái)稅[1995]48號(hào)）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于以轉(zhuǎn)讓股權(quán)名義轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為征收土地增值稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2000]687號(hào)）文件規(guī)定：股權(quán)轉(zhuǎn)讓中的股權(quán)形式表現(xiàn)的資產(chǎn)主要是土地使用權(quán)、地上建筑物及附著物，應(yīng)按土地增值稅的規(guī)定征稅?，F(xiàn)以具體案例進(jìn)行分析。

　　A公司和B公司分別出資2?000萬(wàn)元設(shè)立C公司，C公司注冊(cè)資本4?000萬(wàn)元。若干年后，A公司和B公司分別將所擁有C公司50%的股份各作價(jià)5?000萬(wàn)元轉(zhuǎn)讓給D公司。對(duì)于A、B公司出資成立C公司以及A、B公司轉(zhuǎn)讓C公司股權(quán)給D公司，是否繳納土地增值稅，現(xiàn)針對(duì)不同情況進(jìn)行分析：

　　一、根據(jù)財(cái)稅[2006]21號(hào)文規(guī)定：以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，需區(qū)分投資主體、被投資企業(yè)是否房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，確定是否征收土地增值稅。

　　1、區(qū)分投資主體是否屬于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)。投資主體為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，以其建造的商品房對(duì)外投資或聯(lián)營(yíng)的，屬于土地增值稅的征稅范圍。投資主體為非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，如果以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，被投資企業(yè)為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的，屬于土地增值稅的征稅范圍；被投資企業(yè)為非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的，則不屬于土地增值稅的征稅范圍。

　　結(jié)論一：假如A、B公司以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股C公司，A、B公司為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，作價(jià)入股的房地產(chǎn)屬于自行建造的商品房，應(yīng)當(dāng)征收土地增值稅。

　　結(jié)論二：假如A、B公司以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股C公司，A、B公司為非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，但C公司為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，應(yīng)當(dāng)征收土地增值稅。

　　結(jié)論三：假如A、B公司以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股C公司，A、B公司為非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，C公司也為非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，不屬于土地增值稅的征稅范圍。

　　二、區(qū)分被投投資企業(yè)是否屬于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)。根據(jù)財(cái)稅[2006]21號(hào)文的規(guī)定：對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，凡所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，屬于土地增值稅的征稅范圍；凡所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，則適用財(cái)稅[1995]48號(hào)的規(guī)定，暫免征收土地增值稅。

　　結(jié)論四：假如C公司為非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，A、B公司為非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，則不屬于土地增值稅的征稅范圍，同結(jié)論三。

　　結(jié)論五：假如C公司為非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，A、B公司為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，則屬于土地增值稅的征稅范圍，同結(jié)論一。

　　結(jié)論六：假如C公司為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，則不論A、B公司是否為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，都屬于土地增值稅的征稅范圍。

　　三、股權(quán)轉(zhuǎn)讓是否繳納土地增值稅。

　　1、無(wú)論房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)還是非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將所投資形成的投權(quán)進(jìn)行處置轉(zhuǎn)讓時(shí)，如果股權(quán)已不對(duì)應(yīng)其初始投資所形成的土地使用權(quán)、房屋建筑產(chǎn)權(quán)，應(yīng)不征收土地增值稅。但是對(duì)被投資、聯(lián)營(yíng)企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，根據(jù)財(cái)稅[1995]48號(hào)第一條的規(guī)定，應(yīng)征收土地增值稅。

　　結(jié)論七：A、B公司轉(zhuǎn)讓C公司股權(quán)時(shí)，C公司成立后經(jīng)過(guò)一段時(shí)間營(yíng)運(yùn)，除擁有初始投資所形成的土地使用權(quán)、房屋建筑物外，還擁有經(jīng)營(yíng)所形成的資產(chǎn)時(shí)，A、B公司轉(zhuǎn)讓C公司股權(quán)不征收土地增值稅。

　　結(jié)論八：C公司轉(zhuǎn)讓C公司土地使用權(quán)、建筑物應(yīng)征收土地增值稅。

　　2、根據(jù)國(guó)稅函[2000]687號(hào)規(guī)定：股權(quán)轉(zhuǎn)讓中的股權(quán)形式表現(xiàn)的資產(chǎn)主要是土地使用權(quán)、地上建筑物及附著物，應(yīng)按土地增值稅的規(guī)定征稅。

　　結(jié)論九：A、B公司轉(zhuǎn)讓C公司股權(quán)，C公司成立后并未經(jīng)營(yíng)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)僅擁有初始投資所形成的土地使用權(quán)、房屋建筑物，A、B公司轉(zhuǎn)讓C公司股權(quán)應(yīng)征收土地增值稅。

　　房地產(chǎn)作價(jià)入股企業(yè)所得稅政策解析

　　企業(yè)所得稅方面：根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2000]118號(hào)文規(guī)定，企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按照公允價(jià)格銷(xiāo)售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和對(duì)外投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。投資企業(yè)房地產(chǎn)估價(jià)高于原價(jià)的要計(jì)入企業(yè)當(dāng)前應(yīng)納稅所得額，如果當(dāng)?shù)赜麆t需要繳納企業(yè)所得稅。

　　房地產(chǎn)作價(jià)入股契稅和印花稅政策解析

　　1、 契稅，按成交價(jià)的3%由被投資企業(yè)繳納；

　　2、 印花稅，按投資做價(jià)入股合同金額的0.05%由投資方和被投資方分別繳納；

　　房地產(chǎn)作價(jià)其他注意事項(xiàng)

　　企業(yè)投資作價(jià)入股管理流程

　　企業(yè)股東決議確定以房產(chǎn)土地投資作價(jià)入股的股東決議→評(píng)估報(bào)告→章程修改（初稿）→外商投資企業(yè)需要向主管商務(wù)部門(mén)報(bào)章程修改做有關(guān)審批（自貿(mào)區(qū)為備案）→換領(lǐng)營(yíng)業(yè)執(zhí)照→向主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)提交相關(guān)資料→主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)審核→國(guó)土部門(mén)代征契稅、印花稅、企業(yè)所得稅（投資方為企業(yè)，且由地稅部門(mén)征管的核定征收企業(yè)）、土地增值稅（企業(yè)為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)）→國(guó)土部門(mén)辦理權(quán)屬變更→企業(yè)三個(gè)月內(nèi)到工商部門(mén)確認(rèn)章程修改（章程需加蓋工商部門(mén)騎縫章）→修改章程報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案

　　投資作價(jià)入股需向主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)提交的相關(guān)資料

　　1、股東決議；2、修改章程（初稿）；3、評(píng)估報(bào)告（土地房產(chǎn)評(píng)估明細(xì)）；4、企業(yè)所在鎮(zhèn)（區(qū)）政府證明文件；5、房地產(chǎn)作價(jià)投資入股涉稅事項(xiàng)審批表；以及其他稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的文件資料。

　　后續(xù)管理

　　1、企業(yè)投資作價(jià)入股不需開(kāi)具發(fā)票；

　　2、對(duì)投資方所得稅的管理：

　　(1)、投資方為個(gè)人的，其評(píng)估增值的所得暫不征收個(gè)人所得稅，投資方在投資收回、轉(zhuǎn)讓或清算股權(quán)時(shí)，須按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得稅”繳交個(gè)人所得稅，其“財(cái)產(chǎn)原值”作業(yè)資產(chǎn)評(píng)估前的價(jià)值。

　　(2)、投資方的企業(yè)所得稅屬地稅部門(mén)征管且為查賬征收的，其評(píng)估值所的（投資入股房地產(chǎn)賬面凈值與入股價(jià)值之差）應(yīng)并入當(dāng)期的應(yīng)納所得額，于章程修改確定的投資入股次月向主管地方機(jī)關(guān)申報(bào)。（注：非貨幣性資產(chǎn)投資轉(zhuǎn)讓所得如數(shù)額較大，在一個(gè)納稅年度確認(rèn)實(shí)現(xiàn)繳納企業(yè)所得稅確有困難的，報(bào)經(jīng)主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可作為遞延所得，在投資就業(yè)發(fā)生當(dāng)期及隨后不超過(guò)5個(gè)納稅年度內(nèi)平均攤轉(zhuǎn)到各年度的應(yīng)納所得中?！皵?shù)額較大”指非貨幣性資產(chǎn)投資轉(zhuǎn)讓所得占當(dāng)期應(yīng)納稅所得50%以上。上海自貿(mào)區(qū)企業(yè)可以使用該項(xiàng)優(yōu)惠政策。

　　3、企業(yè)三個(gè)月內(nèi)未到工商部門(mén)確認(rèn)章程修改（章程需加蓋工商部門(mén)騎縫章）并報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)其“投資作價(jià)入股”行為試圖房地產(chǎn)就業(yè)，追繳相關(guān)稅費(fèi)。