編者按：近期個人代開發(fā)票涉嫌虛開案件頻發(fā)，將該行為背后潛在的稅收風險拋至公眾視野。通過案件的梳理和分析，可以發(fā)現(xiàn)自然人代開案件呈現(xiàn)出行業(yè)化的特點：首先，目前披露的案件中超半數(shù)為建筑企業(yè)，主要原因是進項發(fā)票嚴重不足，建筑企業(yè)試圖利用員工或財稅平臺代開發(fā)票；其次，靈活用工企業(yè)由于涉及大量個人代開而引發(fā)稅務稽查；此外，醫(yī)藥、貨運等行業(yè)由于存在難以取得進項發(fā)票等問題，選擇通過個人代開。

此前，華稅通過《以案說法：解析代開發(fā)票五大涉稅風險》一文系統(tǒng)闡述了個人代開的概念及相關(guān)風險點。本文試從個人代開案件頻發(fā)的行業(yè)入手，淺談其案發(fā)的根源，結(jié)合案例剖析個人代開的風險。

個人代開稅務監(jiān)管趨勢

1.個人代開行為稅務監(jiān)管加強

2021年3月4日，中共中央辦公廳 國務院辦公廳印發(fā)的《關(guān)于進一步深化稅收征管改革的意見》規(guī)定：“加強重點領(lǐng)域風險防控和監(jiān)管。對逃避稅問題多發(fā)的行業(yè)、地區(qū)和人群，根據(jù)稅收風險適當提高'雙隨機、一公開’抽查比例。對隱瞞收入、虛列成本、轉(zhuǎn)移利潤以及利用'稅收洼地’、'陰陽合同’和關(guān)聯(lián)交易等逃避稅行為，加強預防性制度建設(shè)，加大依法防控和監(jiān)督檢查力度?！痹撘?guī)定明確提出對重點領(lǐng)域、多種行為加強防控和監(jiān)督，個人代開發(fā)票涉及常見的虛列成本和轉(zhuǎn)移利潤等問題，國家對該行為監(jiān)管力度不斷加大。

2.嚴厲打擊個人虛假代開行為

2022年3月底國家稅務總局發(fā)布《關(guān)于推出2022年“我為納稅人繳費人辦實事暨便民辦稅春風行動2.0版”的通知》（稅總納服函〔2022〕32號）規(guī)定：“14.優(yōu)化代開發(fā)票管理。開展虛假代開發(fā)票專項治理，依法打擊不法分子利用自然人、小規(guī)模納稅人身份虛假代開發(fā)票行為?！?/span>

3.各地區(qū)開展違法代開專項打擊

2023年5月13日，北京市公安局召開打擊和防范經(jīng)濟犯罪新聞發(fā)布會，北京市公安局經(jīng)偵總隊2022年8月組織開展了打擊“違法代開發(fā)票”專項集中收網(wǎng)行動，一舉破獲虛開增值稅專用發(fā)票案件28起，抓獲犯罪嫌疑人51名，搗毀在京、冀虛開發(fā)票窩點7個，涉案金額達14億余元；2022年5月13日，山東威海市政府新聞辦召開新聞發(fā)布會，提出：“常態(tài)化開展打擊涉稅犯罪專項行動，圍繞重點行業(yè)、領(lǐng)域、人群，實施集中研判、發(fā)起云端打擊，力爭偵破一批重特大虛開騙稅以及騙取出口退稅案件，強有力維護國家稅收安全。”；2022年1月，湖北稅務局對“虛假代開發(fā)票”專項檢查，多地園區(qū)爆出虛開案件，大量開票企業(yè)和受票企業(yè)受到牽連，面臨行政及刑事風險。

4.受票方因個人代開數(shù)量較大收到稅務預警

近期部分企業(yè)在進行企業(yè)所得稅匯算清繳過程中收到預警，提示企業(yè)收到個人代開發(fā)票數(shù)量較大或占比較高，要求企業(yè)明確交易的真實性、合法性和關(guān)聯(lián)性?？梢钥闯?，在目前稅收大數(shù)據(jù)環(huán)境下，稅務機關(guān)對于企業(yè)涉稅信息的掌握十分透徹，分析更為精準，個人代開這一高風險行為系稅務機關(guān)重點關(guān)注對象，可見企業(yè)接受不合規(guī)的個人代開發(fā)票的稅收風險極大。

重點行業(yè)個人代開案例及涉稅風險剖析

（一）建筑行業(yè)

行業(yè)特點：

目前披露的個人代開涉稅案件主體超半數(shù)為建筑企業(yè)，由于建筑企業(yè)的上游材料供應商納稅意識淡薄，不愿主動向稅務機關(guān)申報收入并開具發(fā)票，建筑企業(yè)難以取得相應發(fā)票，存在進項發(fā)票不足的問題。此外，部分建筑企業(yè)仍沿用營業(yè)稅時期的管理模式，以實際收到工程款為計稅依據(jù)，要求上游企業(yè)開具增值稅發(fā)票的意識不強，導致項目負責人在工程結(jié)算時只能自尋路徑代開發(fā)票。實踐中，建筑企業(yè)普遍代開金額較大，容易引起稅務預警，存在嚴重的涉稅風險。

實務案例：建筑企業(yè)利用個人代開被認定為虛開，補繳稅款超四千萬

某工程公司主要從事土木工程建筑，2019年1月至5月，在無實際業(yè)務的情況下，該公司指示3名員工代開增值稅普通發(fā)票，價稅合計約一千五百萬；2020年1月至7月，再次指示公司員工設(shè)立6家個體工商戶，在缺少真實交易的情況下，要求6家個體戶開具增值稅專用發(fā)票，價稅合計約兩千三百萬元；并虛列支出約1.1億元、未確認收入兩千六百萬。

2022年7月杭州市稅務局稽查局下發(fā)《稅務處理決定書》和《稅務處罰決定書》，認定企業(yè)在無真實交易的情況下，利用個人代開發(fā)票的行為構(gòu)成虛開，要求企業(yè)補繳稅款、滯納金及罰款，共計約四千五百萬元，金額過大企業(yè)無力承擔。2023年4月，杭州市稅務局稽查局送達了《稅務事項通知書》，將企業(yè)認定為重大稅收違法失信主體。

風險揭示：

本案系典型的建筑企業(yè)利用個人代開發(fā)票虛列成本的案件，企業(yè)為降低稅負，在無實際業(yè)務開展的情況下，利用個體戶或其他個人代開發(fā)票進行抵扣造成國家稅款流失。此前湖南稅務局披露了一起類似的建筑企業(yè)案件，涉案金額高達兩千萬元。在自然人違法代開強監(jiān)管的背景下，缺少真實性、關(guān)聯(lián)性的代開行為，以及異地代開和轉(zhuǎn)換收入性質(zhì)等行為都極為容易引起稅務機關(guān)的注意。另外部分企業(yè)認為接受稅務機關(guān)代開的增值稅發(fā)票不存在稅收風險，因此在接受上游開具的發(fā)票時不加以審核，但實務中大量爆發(fā)的虛開案件也表明，個人自稅務機關(guān)代開的發(fā)票依然存在與真實業(yè)務不一致的情形，企業(yè)應關(guān)注個人代開的稅務風險。

（二）靈活用工平臺

行業(yè)特點：

近日來，靈工平臺虛開案件頻發(fā)，其背后的原因在于用工企業(yè)接受個人服務后難以取得發(fā)票，為解決進項抵扣問題尋找靈工平臺開票，但因為缺乏關(guān)聯(lián)性，稅務機關(guān)很可能因此認定其構(gòu)成虛開。靈工平臺通常采用的開票方式有兩種：一、靈工平臺直接以平臺名義向企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票，再代靈活用工人員向主管稅務機關(guān)申請開票或憑借委托代開發(fā)票資質(zhì)為自己開具發(fā)票；二、靈工平臺為用工人員代辦稅務臨時登記或個體工商戶，直接以員工名義申請稅務機關(guān)開具發(fā)票給用工企業(yè)。在上述兩種模式下，靈工平臺和用工企業(yè)都有可能在無真實用工的情況下，取得個人代開的發(fā)票。

實務案例：接受靈活用工平臺代開發(fā)票，受到稅務稽查被定性虛開

某物業(yè)發(fā)展公司與呂某、林某、陳某三人簽訂市場推廣服務協(xié)議，根據(jù)合同約定服務結(jié)束后需向三人支付服務費用約240萬元，因該款項無法通過預售款監(jiān)管賬戶中支出，在陳某的推薦下，該公司先與某英科技公司的靈活用工平臺簽訂了《共享經(jīng)濟服務協(xié)議》，隨后三人與平臺簽訂服務協(xié)議。平臺收到該物業(yè)公司支付的服務費后，向其開具增值稅專用發(fā)票，在扣除相關(guān)費用后支付至陳某三人個人賬戶中。主管稅務機關(guān)發(fā)現(xiàn)后對其警示，2022年5月，國家稅務總局惠州市稅務局第一稽查局下達行政處罰決定，認定該物業(yè)公司存在與實際交易行為不符的情形，認定其構(gòu)成虛開。

風險揭示：

本案系用工企業(yè)通過靈工平臺代開增值稅專用發(fā)票用于抵扣，被稅務機關(guān)認定為虛開的案件。可以看出，上述業(yè)務較為隱蔽，通常由個人私下協(xié)商處理，稅務機關(guān)難以有效獲取異常交易信息。然而，目前靈工平臺代開處于強監(jiān)管的態(tài)勢，上游靈工平臺涉及虛開后，稅務機關(guān)可能對其開展全面檢查，用工企業(yè)因此受到稽查的風險將大幅上升。

（三）醫(yī)藥、貨運等行業(yè)

行業(yè)特點：

醫(yī)藥、貨運以及部分生活服務類行業(yè)也是個人代開案件爆發(fā)的常見行業(yè)，這些行業(yè)存在兩個共性：首先，其上游實際提供貨物或服務的主體系個人，下游企業(yè)難以取得增值稅發(fā)票；同時，此類個人提供貨物或服務占比較大的行業(yè)，企業(yè)取得大量個人代開發(fā)票不容易引起稅務機關(guān)的懷疑。因此為解決增值稅進項抵扣和成本扣除的問題，企業(yè)選擇通過個人代開或是委托財稅平臺進行代開。下文以醫(yī)療行業(yè)一則案件為例，揭示此類行業(yè)個人代開的稅收風險。

實務案例：醫(yī)療公司取得個體戶開具發(fā)票，被稅務機關(guān)認定為虛開

2021年，某醫(yī)療企業(yè)銷售公司與財稅平臺簽訂服務協(xié)議，由財稅平臺聯(lián)系三家個體工商戶向該公司開具增值稅普通發(fā)票，發(fā)票品名為“醫(yī)療服務*跟臺服務”，合計金額約100萬元，經(jīng)與個體戶溝通后了解到，該費用主要用于為醫(yī)院提供技術(shù)支持服務。稅務機關(guān)檢查組選取兩家醫(yī)院進行外調(diào)，兩家醫(yī)院出具的情況說明：“該醫(yī)療器械銷售有限公司未給該醫(yī)院提供銷售醫(yī)療器械及相關(guān)服務?！苯?jīng)檢查后發(fā)現(xiàn)，該公司向個體戶支付款項后，個體戶通過公司個人賬戶回流，因此認定該醫(yī)療企業(yè)銷售公司與個體戶的行為構(gòu)成虛開。

風險揭示：

本案所涉醫(yī)療企業(yè)為彌補進項不足，通過財稅平臺聯(lián)系個人開具發(fā)票，由于與真實業(yè)務不符，被稅務機關(guān)認定構(gòu)成虛開。近期財稅平臺虛開案件頻發(fā)，往往涉案金額巨大且涉案人數(shù)眾多，同時牽連出大量下游受票企業(yè)。此前威海稅務局披露一則不法中介教唆企業(yè)和高收入群體通過“個人代開發(fā)票”手段虛列成本的案例，涉案金額高達2億元，抓捕虛開團伙22人。由于增值稅專用發(fā)票存在環(huán)環(huán)抵扣的特點，形成了特有的抵扣鏈條，虛開的風險也會隨著該鏈條傳導，如果開票方被查明存在虛開的可能，則受票企業(yè)取得的發(fā)票也不得抵扣，甚至存在接受虛開的行政及刑事風險。同時，根據(jù)《國家稅務總局關(guān)于異常增值稅扣稅憑證管理等有關(guān)事項的公告》（國家稅務總局公告2019年第38號）規(guī)定，納稅人當期取得異常憑證進項稅額累計占同期全部增值稅專用發(fā)票進項稅額70%以上的，所開出的增值稅發(fā)票也將被列為異常憑證，導致受票企業(yè)的下游企業(yè)不得進行正常的抵扣。

小結(jié)

國家及地方打擊個人違法代開的力度不斷加碼，配合持續(xù)升級的稅務管理系統(tǒng)，企業(yè)取得個人違法代開發(fā)票的稅收風險正顯著上升。目前披露的個人代開虛開案件囊括了開票方、受票方以及中介機構(gòu)在內(nèi)的所有主體。此前作為開票方的個人抱有僥幸心理，認為自身不會成為稅務機關(guān)稽查的對象，但爆發(fā)的案件中有大量個人受到了行政甚至刑事處罰；本文所介紹的行業(yè)主體主要作為受票方，由于上述行業(yè)存在一定的特殊性，存在大量接受個人代開發(fā)票的情形，其涉及的虛開風險更大，因此企業(yè)應當注意受票信息的真實性和關(guān)聯(lián)性，留存相關(guān)材料，降低虛開風險。