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新修訂的《企業(yè)會計準則第14號--收入》（財會2017第22號）取代了《會計準則15號--建筑合同》在建筑合同中的收入確認和成本處理規(guī)定。
新修訂的《企業(yè)會計準則第14號—收入》(財會〔2017〕22號) 取代了《會計準則15——建筑合同》在建筑合同中的收入確認和成本處理規(guī)定。根據財政部的要求，新收入準則或者財會〔2017〕22號，對于在境內外同時上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國際財務報告準則或企業(yè)會計準則編制財務報表的企業(yè)，自2018年1月1日起施行，其他境內上市企業(yè)，自2020年1月1日起施行，執(zhí)行企業(yè)會計準則的非上市企業(yè)，自2021年1月1日起施行?；诖艘?guī)定，全國的建筑企業(yè)必須在2011年1月1日開始執(zhí)行新修訂的《企業(yè)會計準則第14號—收入》(財會〔2017〕22號),而《企業(yè)會計準則15——建筑合同》將于2021年1月1日停止執(zhí)行！這將對建筑企業(yè)的會計核算產生重要而深刻的影響。 （一）會計科目的設置 1、“工程施工” 科目被“合同履約成本” 科目所替代，“合同履約成本”，記錄工程建造過程中發(fā)生的原材料、職工薪酬費；實際確認成本時，轉入主營業(yè)務成本。為方便核算，建筑業(yè)企業(yè)可在后者下設 “合同履約成本——工程施工”明細科目。 2、“工程結算” 科目被“合同結算—價款結算” 科目所替代，貸方發(fā)生額表示已經完成且被發(fā)包方認可的工程量?！昂贤Y算——收入結算”，記錄按實際履約進度應確認的主營業(yè)務收入，一般是借方金額；“合同結算——價款結算”，記錄當期客戶實際結算的價款，一般情況下對于跨期合同，客戶會多結算一部分價款，反映在貸方 3、“存貨跌價準備” 被“合同履約成本減值準備” 所替代。 4、根據履約進度確認收入和成本時，分別自“合同結算—收入結轉”科目借方和“合同履約成本” 科目貸方結轉。這一點與原建造合同準則下“工程施工” 和“工程結算” 科目項目完工前一直不結轉是完全不同的。 5、“工程施工—合同毛利” 科目取消，相應內容直接進入利潤表。 6、發(fā)包方支付的預付款項，不再通過“預收賬款” 科目核算，一律計入“合同負債” 科目。 （二）新增會計科目的核算 1、“合同資產”科目 本科目核算企業(yè)已向客戶轉讓商品而有權收取對價的權利。企業(yè)在客戶實際支付合同對價或在該對價到期應付之前，已經向客戶轉讓了商品的，應當按因已轉讓商品而有權收取的對價金額，借記本科目或“應收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務收入”“其他務收入”等科目；企業(yè)取得無條件收款權時，借記“應收賬款”科目，貸記本科目。涉及增值稅的，還應進行相應的處理。 2、“合同資產”與“應收賬款”科目核算的根本區(qū)別 “應收賬款”代表的是無條件收取合同對價的權利，而“合同資產”并不是一項無條件收款權，而是一種有條件的收款權利，該收取合同對價的權力除了時間流逝之外，還取決于其他條件，如履約義務執(zhí)行情況等。因此， 從收取款項的確定性來講，“合同資產”要弱于“應收賬款”。僅僅隨著時間流逝即可收款的是應收賬款，即“應收賬款”只承擔信用風險，而“合同資產”除了信用風險外，還要承擔其他的風險，比如履約風險等。 基于以上分析，兩者的根本區(qū)別是：企業(yè)擁有的、無條件（即僅取決于時間流逝）向客戶收取對價的權利應當在“應收賬款”科目核算。合同資產，是指企業(yè)已向客戶轉讓商品而有權收取對價的權利，且該權利取決于時間流逝之外的其他因素。 案例 銷售設備并提供安裝業(yè)務的財稅管控 1、案情介紹 甲企業(yè)與一般納稅人資格的客戶（客戶需要抵扣增值稅進項稅額）簽訂一份包工包料的銷售安裝合同，向其銷售一臺自產的機電設備，不含稅價1000萬元。同時甲企業(yè)承諾安裝調試設備，安裝費用不含稅價100萬元。合同約定：在安裝調試驗收后雙方結算價款。假定銷售設備和安裝服務是兩項履約義務，請分析甲公司的財稅管控。 2、甲企業(yè)的稅務管控 （1）稅收政策分析 《國家稅務總局關于進一步明確營改增有關征管問題的公告》（國家稅務總局公告2017年第11號）第一條給予了明確規(guī)定：納稅人銷售活動板房、機器設備、鋼結構件等自產貨物的同時提供建筑、安裝服務，不屬于《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號文件印發(fā)）第四十條規(guī)定的混合銷售，應分別核算貨物和建筑服務的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率。 注意該文件中的“應分別核算貨物和建筑服務的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率”有兩層含義： 一是在建筑企業(yè)可以與業(yè)主或發(fā)包方簽訂一份合同，合同中應分別注明銷售貨物的金額和銷售建筑服務的金額；在會計核算上應分別核算銷售貨物和銷售服務的收入；在稅務處理上，銷售貨物按照13%，銷售建筑服務按照9%向業(yè)主或發(fā)包方開具發(fā)票。 二是建筑企業(yè)可以與業(yè)主或發(fā)包方簽訂兩份合同：貨物銷售合同和建筑服務銷售合同。貨物銷售合同適用13%的增值稅稅率；銷售建筑服務按照3%（清包工合同，可以選擇簡易計稅方法，按照3%稅率計征增值稅）或9%的增值稅稅率計征增值稅。 《國家稅務總局關于明確中外合作辦學等若干增值稅征管問題的公告》（國家稅務總局公告2018年第42號）第六條第一款規(guī)定：“一般納稅人銷售自產機器設備的同時提供安裝服務，應分別核算機器設備和安裝服務的銷售額，安裝服務可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅?！被谶@個文件規(guī)定，建筑企業(yè)銷售自產機器設備并提供安裝服務服務的，必須按照兼營行為處理，機器設備銷售額部分，建筑企業(yè)向發(fā)包方開具13%的增值稅專用（普通）發(fā)票，安裝服務銷售額部分，建筑企業(yè)向發(fā)包方開具3%的增值稅專用（普通）發(fā)票（發(fā)包方同意的情況下）或開9%的的增值稅專用（普通）發(fā)票（發(fā)包方不同意的情況下）。 （2）一般納稅人銷售自產的冷暖系統(tǒng)、電梯和機電設備等機器設備的同時提供安裝服務的稅務處理和發(fā)票開具。 第一、銷售以上自產機器設備的建筑企業(yè)與發(fā)包方簽訂一份包工包料合同，合同上必須分別注明：機器設備銷售額，安裝服務銷售額，機器設備銷售額部分，建筑企業(yè)向發(fā)包方開具13%的增值稅專用（普通）發(fā)票，安裝服務銷售額部分，建筑企業(yè)向發(fā)包方開具9%的增值稅專用（普通）發(fā)票。 第二、銷售以上自產機器設備的建筑企業(yè)與發(fā)包方簽訂二份合同：一份機器設備銷售合同，一份機器設備安裝服務合同。機器設備銷售合同，建筑企業(yè)向發(fā)包方開具13%的增值稅專用（普通）發(fā)票，安裝服務合同，建筑企業(yè)向發(fā)包方開具3%的增值稅專用（普通）發(fā)票（發(fā)包方同意建筑企業(yè)提供安裝服務選簡易計稅的情況下））或開9%的的增值稅專用（普通）發(fā)票（發(fā)包方不同意建筑企業(yè)提供安裝服務選簡易計稅的情況下）。 （3）甲企業(yè)的稅務處理和發(fā)票開具 通過以上稅收政策分析，本案例中的甲企業(yè)的稅務處理和發(fā)票開具如下：甲企業(yè)向發(fā)包方開具13%的增值稅專用（普通）發(fā)票，安裝服務銷售額部分，甲企業(yè)向客戶開具9%的增值稅專用（普通）發(fā)票。 3、甲企業(yè)的賬務管控：正確賬務處理（單位為：萬元） （1）2019年9月銷售設備，設備控制權轉移： 借：合同資產 1130 貸：主營業(yè)務收入——銷售設備 1000 應交稅費——待轉銷項稅額 130 肖太壽博士溫馨提示：此處銷售設備應收的款項必須計入合同資產，因為該銷售設備的應收款項，只有甲企業(yè)履行了另一項履約義務（安裝調試）后，才能確定為一項無條件的收取合同對價的權利，在沒有履行安裝調試的義務之前，銷售設備應收的款項僅取決于時間流逝因素的權利，此時尚未履行另一項履約義務安裝調試），除了信用風險外，還承擔履約風險，因此應計入“合同資產”科目。 （2）2019年11月安裝調試驗收完畢，雙方結算價款： 借：應收賬款 1239 應交稅費——待轉銷項稅額 130 貸：合同資產 1130 主營業(yè)務收入——銷售安裝服務 100 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）130 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）9 未完待續(xù)  2020年，一場從未謀面的新冠疫情隨風潛入華夏大地，打亂了我們曾有的生活方式 ，武漢城門深鎖，所有國人都閉門在家，但學習的腳步不會因為疫情就停滯不前，肖太壽博士用直播的方式，一如繼往的激情幽默，深入淺出帶領大家遨游在財稅的大千世界。以下是2月份以來，肖博士的直播課程網址，點開鏈接識別二碼就回放即可。 直播課程 ｜ 大數據稅收稽查下的建筑 房地產企業(yè)無票支出的解決之策 直播課程 ｜ 資產收購、股權收購、資產（股權）劃轉的財稅管理實戰(zhàn)策略 直播課程 ｜ 二種“退出投資”方式(股權轉讓、撤回投資)的涉稅風險管控 直播課程 ｜ 建筑安裝承包合同中的財稅風險識別技巧及其防范的合同簽訂秘訣 直播課程 ｜企業(yè)賬上歷史遺留的各種“往來款項”的涉稅風險化解之策 直播課程 5月24日｜建筑工程審計中的二大審企爭議及化解之道 直播課程 5月16-17日｜新收入準則下的建筑合同賬務處理技巧其經典案例解析 直播課程 5月10日｜2020年度，房地產企業(yè)紅線內（外）“公共配套設施”的財稅法風險管控 直播回放｜建筑行業(yè)四種掛靠業(yè)務的財稅法風險管控策略 4月26日直播課 ｜建筑業(yè)“二類”農民工資發(fā)放策略及其“七種”支付形式的財稅法風險管控 直播課｜4月5日 建筑企業(yè)“預收賬款”和“包工包料”業(yè)務的稽查重點及防范策略 直播課｜4月6日 建筑企業(yè)簡易和一般計稅方法及其共同費用的增值稅抵扣的稅務稽查防范策略 經濟學博士，研究員，財政部財政科學研究所博士后，先后就讀于江西財經大學、中國社會科學院研究生院，中央財經大學。是我國第一個法律憑證、會計憑證和稅務憑證等“三證統(tǒng)一”籌劃理論和“合同與賬務稅務處理相匹配和合同與發(fā)票開具相匹配”的合同控稅新理念的提出者。精通中國稅法，具有較深的財政學、會計學、稅收學理論水平和豐富的稅收籌劃實踐經驗。主要擅長合同節(jié)稅、企業(yè)納稅籌劃、企業(yè)稅務管理、企業(yè)涉稅疑難問題處理、稅收風險識別與防范以及稅務稽查應對，精通房地產行業(yè)、建筑安裝行業(yè)和工業(yè)制造業(yè)的涉稅管理、稅收風險識別、納稅籌劃和稅務稽查應對。為企業(yè)提供財稅培訓1000多場，特別是為房地產和建筑企業(yè)提供營改增專題培訓200多場，給企業(yè)提供營改增設計方案，降低企業(yè)稅收風險，捍衛(wèi)了企業(yè)納稅人的權利。 |
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