企業(yè)所得稅年度納稅申報表填報解析之十一

—A105010《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表》的填報解析

一、A105010表的格式

A105010視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表

本表適用于發(fā)生視同銷售、房地產(chǎn)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整項目的納稅人填報。納稅人根據(jù)稅法、《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕31號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第80號）等相關(guān)規(guī)定，以及國家統(tǒng)一企業(yè)會計制度，填報視同銷售行為、房地產(chǎn)企業(yè)銷售未完工產(chǎn)品、未完工產(chǎn)品轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品特定業(yè)務(wù)的稅收規(guī)定及納稅調(diào)整情況。

二、視同銷售事項的納稅調(diào)整

（一）非貨幣性資產(chǎn)交換

1、填報說明

（1）第2行“（一）非貨幣性資產(chǎn)交換視同銷售收入”，填報發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)，會計處理不確認(rèn)銷售收入，而稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入的金額。第1列“稅收金額”填報稅收確認(rèn)的應(yīng)稅收入金額；第2列“納稅調(diào)整金額”等于第1列“稅收金額”。

（2）第12行“（一）非貨幣性資產(chǎn)交換視同銷售成本”，填報發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)，會計處理不確認(rèn)銷售收入，稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入所對應(yīng)的應(yīng)予以稅前扣除的視同銷售成本金額。第1列“稅收金額”填報予以扣除的視同銷售成本金額；將第1列稅收金額以負(fù)數(shù)形式填報第2列“納稅調(diào)整金額”。

2、非貨幣性資產(chǎn)交換的稅會規(guī)定及差異

（1）稅法規(guī)定

《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或提供勞務(wù)。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》 (國稅函〔2008) 828號)第一條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生下列情形的處置資產(chǎn)，除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，由王資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入，相關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)延續(xù)計算。第二條規(guī)定規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。1）用于市場推廣或銷售；2）用于交際應(yīng)酬；3）用于職工獎勵或福利；4）用于股息分配；5）用于對外捐贈；6）其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第80號）第二條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第二條規(guī)定情形的，除另有規(guī)定外，應(yīng)按照被移送資產(chǎn)的公允價值確定銷售收入。

（2）會計規(guī)定

非貨幣性資產(chǎn)交換是交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。在非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量的情況下，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。在非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)，或者交換涉及資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量的情況下，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)成本，無論是否支付補(bǔ)價，均不確認(rèn)損益。收到或支付的補(bǔ)價作為確定換入資產(chǎn)成本的調(diào)整因素，其中收到補(bǔ)價方應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價值減去補(bǔ)價加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本；支付補(bǔ)價方應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價值加上補(bǔ)價和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本。

（3）稅會差異

對于具有商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，會計與稅法的規(guī)定是相同的。不具有商業(yè)實質(zhì)或者換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)公允價值不能可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，在會計上，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，均不確認(rèn)損益；而在稅法上應(yīng)當(dāng)視同銷售收入，在計算應(yīng)納稅所得額時應(yīng)當(dāng)在會計利潤的基礎(chǔ)上進(jìn)行納稅調(diào)增處理。因此，稅法上所說的“非貨幣性交易視同銷售收入”，是特指納稅人發(fā)生非貨性資產(chǎn)交換在不具有商業(yè)實質(zhì)或者交換涉及資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量時，會計中未確認(rèn)收入，而稅法中應(yīng)確認(rèn)收入的情形。

3、案例及具體填報

案例1、2018年10月20日，A房地產(chǎn)開發(fā)公司以其2016年購買的貨運(yùn)汽車與B公司的貨運(yùn)汽車進(jìn)行交換，A公司的貨運(yùn)汽車賬面價值為20萬元，累計折舊12萬元，公允價值為10萬元；B公司的貨運(yùn)汽車賬面價值為22萬元，累計折舊9萬元，公允價值為10萬元。假設(shè)該交易不具有商業(yè)實質(zhì)。

A公司的會計處理（單位：萬元）：

借：固定資產(chǎn)清理8

累計折舊12

貸：固定資產(chǎn)20

借：固定資產(chǎn)清理 1.7

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1.7

借：固定資產(chǎn)8

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）1.7

貸：固定資產(chǎn)清理9.7

A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅收處理：

在會計上A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)沒有確認(rèn)收入，但是A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的貨運(yùn)汽車所有權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移給B公司，稅法規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅，屬于非貨市性交易視同銷售收入。其銷售收入應(yīng)當(dāng)以公允價值10萬元計算，汽車的計稅基礎(chǔ)=20-12=8萬元，轉(zhuǎn)讓汽車所得=10-8=2萬元?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第五十八條規(guī)定，通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的固定資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計稅基礎(chǔ)，所以換入汽車的計稅基礎(chǔ)為10萬元，而賬面價值為8萬元，年末時補(bǔ)充分錄：

借：遞延所得稅資產(chǎn)0.5

貸：所得稅費(fèi)用—遞延所得稅費(fèi)用0.5

2018年，A房地產(chǎn)開發(fā)公司進(jìn)行所得稅匯算清繳時，具體填報A105010和A105000如下：

A105010視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表

A105000納稅調(diào)整項目明細(xì)表

以下項目的納稅調(diào)整，不再詳細(xì)陳述其稅法和會計規(guī)定，歸根到底一句話就是存在稅會差異才需調(diào)整，大家可以通過案例加以體會。

（二）用于市場推廣或銷售視同銷售收入

1、填報說明

（1）第3行“（二）用于市場推廣或銷售視同銷售收入”，填報發(fā)生將貨物、財產(chǎn)用于市場推廣、廣告、樣品、集資、銷售等，會計處理不確認(rèn)銷售收入，而稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入的金額。填列方法同第2行。

（2）第13行“（二）用于市場推廣或銷售視同銷售成本”，填報發(fā)生將貨物、財產(chǎn)用于市場推廣、廣告、樣品、集資、銷售等，會計處理不確認(rèn)銷售收入，稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入時，其對應(yīng)的應(yīng)予以稅前扣除的視同銷售成本金額。填列方法同第12行。

2、案例及具體填報

案例2、某房地產(chǎn)企業(yè)2017年10月購買了一批炒鍋，價格為10萬元。2018年5月8日某樓盤開盤，這批炒鍋贈送給潛在的客戶，當(dāng)時這批炒鍋的公允價值為12萬元。

某房地產(chǎn)企業(yè)的賬務(wù)處理（單位：萬元）：

借：庫存商品10

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)行稅額）1.7

貸：銀行存款

借：銷售費(fèi)用12.04

貸：庫存商品10

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）2.04

所得稅匯算清繳時填報如下：

A105010視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表

（三）用于交際應(yīng)酬視同銷售收入

1、填報說明

  （1）第4行“（三）用于交際應(yīng)酬視同銷售收入”，填報發(fā)生將貨物、財產(chǎn)用于交際應(yīng)酬，會計處理不確認(rèn)銷售收入，而稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入的金額。填列方法同第2行。

（2）第14行“（三）用于交際應(yīng)酬視同銷售成本”，填報發(fā)生將貨物、財產(chǎn)用于交際應(yīng)酬，會計處理不確認(rèn)銷售收入，稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入時，其對應(yīng)的應(yīng)予以稅前扣除的視同銷售成本金額。填列方法同第12行。

2、案例及具體填報

案例3、2018年，某酒廠用自產(chǎn)白酒用于日常招待，產(chǎn)品成本為20萬元，公允價值為30萬元。

某酒廠賬務(wù)處理（單位：萬元）：

借：管理費(fèi)用——招待費(fèi)用25.1

貸：庫存商品20

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）5.1

所得稅匯算清繳時填報如下：

A105010視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表

（四）用于職工獎勵或福利視同銷售收入

 1、填報說明

  （1）第5行“（四）用于職工獎勵或福利視同銷售收入”，填報發(fā)生將貨物、財產(chǎn)用于職工獎勵或福利，會計處理不確認(rèn)銷售收入，而稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入的金額。企業(yè)外購資產(chǎn)或服務(wù)不以銷售為目的，用于替代職工福利費(fèi)用支出，且購置后在一個納稅年度內(nèi)處置的，以公允價值確定視同銷售收入。填列方法同第2行。

（2）第15行“（四）用于職工獎勵或福利視同銷售成本”，填報發(fā)生將貨物、財產(chǎn)用于職工獎勵或福利，會計處理不確認(rèn)銷售收入，稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入時，其對應(yīng)的應(yīng)予以稅前扣除的視同銷售成本金額。填列方法同第12行。

2、案例及具體填報

案例4、2018年，某酒廠用自產(chǎn)白酒用于高管人員福利，產(chǎn)品成本為30萬元，公允價值為40萬元，該企業(yè)執(zhí)行《企業(yè)會計制度》。

某酒廠賬務(wù)處理（單位：萬元）：

借：管理費(fèi)用 36.8

貸：庫存商品30

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）6.8

所得稅匯算清繳時填報如下：

A105010視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表

（五）用于股息分配視同銷售收入  

1、填報說明

  （1）第6行“（五）用于股息分配視同銷售收入”，填報發(fā)生將貨物、財產(chǎn)用于股息分配，會計處理不確認(rèn)銷售收入，而稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入的金額。填列方法同第2行。

（2）第16行“（五）用于股息分配視同銷售成本”，填報發(fā)生將貨物、財產(chǎn)用于股息分配，會計處理不確認(rèn)銷售收入，稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入時，其對應(yīng)的應(yīng)予以稅前扣除的視同銷售成本金額。填列方法同第12行。

2、案例及具體填報

案例5、南方黑芝麻糊公司用自產(chǎn)生產(chǎn)的一批產(chǎn)品作為股利發(fā)放給股東，產(chǎn)品成本為100萬元，市場售價為200萬元。

南方黑芝麻糊公司賬務(wù)處理（單位：萬元）：

借：應(yīng)付股利234

貸：主營業(yè)務(wù)收入200

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）34

借：主營業(yè)務(wù)成本100

貸：庫存商品100

目前，不管采用什么會計政策，都按以上會計分錄進(jìn)行處理，不存在稅會差異。

（六）用于對外捐贈視同銷售收入

1、填報說明

（1）第7行“（六）用于對外捐贈視同銷售收入”，填報發(fā)生將貨物、財產(chǎn)用于對外捐贈或贊助，會計處理不確認(rèn)銷售收入，而稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入的金額。填列方法同第2行。

（2）第17行“（六）用于對外捐贈視同銷售成本”，填報發(fā)生將貨物、財產(chǎn)用于對外捐贈或贊助，會計處理不確認(rèn)銷售收入，稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入時，其對應(yīng)的應(yīng)予以稅前扣除的視同銷售成本金額。填列方法同第12行。

2、案例及具體填報

案例6、2018年，某房地產(chǎn)公司捐贈一棟新建房產(chǎn)給一所醫(yī)院，成本為1000萬元，市場價格為1500萬元（不含稅）。

某房地產(chǎn)公司賬務(wù)處理（單位：萬元）：

借：營業(yè)外支出  —捐贈支出1165

貸：開發(fā)產(chǎn)品1000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）165

所得稅匯算清繳時填報如下：

A105010視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表

（七）用于對外投資項目視同銷售成本

1、填報說明

（1）第8行“（七）用于對外投資項目視同銷售收入”，填報發(fā)生將貨物、財產(chǎn)用于對外投資，會計處理不確認(rèn)銷售收入，而稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入的金額。填列方法同第2行。

（2）第18行“（七）用于對外投資項目視同銷售成本”，填報會計處理發(fā)生將貨物、財產(chǎn)用于對外投資，會計處理不確認(rèn)銷售收入，稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入時，其對應(yīng)的應(yīng)予以稅前扣除的視同銷售成本金額。填列方法同第12行。

2、案例及具體填報

案例7、2018年，某房地產(chǎn)公司用自己擁有的土地使用權(quán)投資一家房產(chǎn)管理公司，獲得其股權(quán)的公允價值為6000萬元，土地使用權(quán)原值5000萬元，公允價值也為6000萬元（不含稅）。

某房地產(chǎn)公司賬務(wù)處理（單位：萬元）：

借：長期股權(quán)投資5660

貸：無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)5000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）660

所得稅匯算清繳時填報如下：

A105010視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表

（八）提供勞務(wù)視同銷售收入

1、填報說明

（1）第9行“（八）提供勞務(wù)視同銷售收入”，填報發(fā)生對外提供勞務(wù)，會計處理不確認(rèn)銷售收入，而稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入的金額。填列方法同第2行。

（2）第19行“（八）提供勞務(wù)視同銷售成本”，填報會計處理發(fā)生對外提供勞務(wù)，會計處理不確認(rèn)銷售收入，稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入時，其對應(yīng)的應(yīng)予以稅前扣除視同銷售成本金額。填列方法同第12行。

2、案例及具體填報

案例8、某建筑勞務(wù)公司，為了營銷的目的，無償為某房產(chǎn)公司提供建筑勞務(wù)服務(wù)，發(fā)生工人工資200萬元，如若按市場定價，該勞務(wù)價值300萬元。

某建筑勞務(wù)公司賬務(wù)處理（單位：萬元）：

借：勞務(wù)成本200

貸：應(yīng)付職工薪酬200

所得稅匯算清繳時填報如下：

A105010視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表

（九）其他

1、填報說明

  （1）第10行“（九）其他”，填報發(fā)生除上述列舉情形外，會計處理不作為銷售收入核算，而稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入的金額。填列方法同第2行。

（2）第20行“（九）其他”，填報發(fā)生除上述列舉情形外，會計處理不確認(rèn)銷售收入，稅收規(guī)定確認(rèn)為應(yīng)稅收入的同時，予以稅前扣除視同銷售成本金額。填列方法同第12行。

2、案例及具體填報

案例9、某公司將自產(chǎn)產(chǎn)品作為樣品，發(fā)往國外用于市場營銷。產(chǎn)品成本100萬元，公允價值200萬元。

某公司賬務(wù)處理（單位：萬元）：

借：發(fā)出商品100

貸：庫存商品100

所得稅匯算清繳時填報如下：

A105010視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表

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