中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1231號(hào)——

針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取的應(yīng)對(duì)措施

（2010年11月1日修訂）

第一章 總 則

第一條 為了規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施應(yīng)對(duì)措施，制定本準(zhǔn)則。

第二章 定 義

第二條 實(shí)質(zhì)性程序，是指用于發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)的審計(jì)程序。實(shí)質(zhì)性程序包括下列兩類程序：

（一）對(duì)各類交易、賬戶余額和披露的細(xì)節(jié)測(cè)試；

（二）實(shí)質(zhì)性分析程序。

第三條 控制測(cè)試，是指用于評(píng)價(jià)內(nèi)部控制在防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)方面的運(yùn)行有效性的審計(jì)程序。

第三章 目 標(biāo)

第四條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的目標(biāo)是，針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，通過(guò)設(shè)計(jì)和實(shí)施恰當(dāng)?shù)膽?yīng)對(duì)措施，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

第四章 要 求

第一節(jié) 總體應(yīng)對(duì)措施

第五條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，設(shè)計(jì)和實(shí)施總體應(yīng)對(duì)措施。

第二節(jié) 進(jìn)一步審計(jì)程序

第六條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，包括審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。

第七條 在設(shè)計(jì)擬實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)：

（一）考慮形成某類交易、賬戶余額和披露的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果的依據(jù)；

（二）評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)越高，需要獲取越有說(shuō)服力的審計(jì)證據(jù)。

形成某類交易、賬戶余額和披露的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果的依據(jù)包括：

（一）因相關(guān)交易類別、賬戶余額或披露的具體特征而導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)的可能性（即固有風(fēng)險(xiǎn)）；

（二）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是否考慮了相關(guān)控制（即控制風(fēng)險(xiǎn)），從而要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取審計(jì)證據(jù)以確定控制是否有效運(yùn)行（即注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍時(shí)，擬信賴控制運(yùn)行的有效性）。

第三節(jié) 控制測(cè)試

第八條 當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)和實(shí)施控制測(cè)試，針對(duì)相關(guān)控制運(yùn)行的有效性，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)：

（一）在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的（即在確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬信賴控制運(yùn)行的有效性）；

（二）僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序并不能夠提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

第九條 在設(shè)計(jì)和實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，對(duì)控制有效性的信賴程度越高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取越有說(shuō)服力的審計(jì)證據(jù)。

第十條 在設(shè)計(jì)和實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)：

（一）將詢問(wèn)與其他審計(jì)程序結(jié)合使用，以獲取有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)；

（二）確定擬測(cè)試的控制是否依賴其他控制（間接控制）。如果依賴其他控制，確定是否有必要獲取支持這些間接控制有效運(yùn)行的審計(jì)證據(jù)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取的有關(guān)控制運(yùn)行有效性的證據(jù)應(yīng)當(dāng)包括：

（一） 控制在所審計(jì)期間的相關(guān)時(shí)點(diǎn)是如何運(yùn)行的；

（二） 控制是否得到一貫執(zhí)行；

（三） 控制由誰(shuí)或以何種方式執(zhí)行。

第十一條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則第十二條和第十五條的規(guī)定，測(cè)試其擬信賴的特定時(shí)點(diǎn)或整個(gè)期間的控制，為預(yù)期信賴程度提供恰當(dāng)?shù)囊罁?jù)。

第十二條 如果已獲取有關(guān)控制在期中運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)：

（一）獲取這些控制在剩余期間發(fā)生重大變化的審計(jì)證據(jù)；

（二）確定針對(duì)剩余期間還需獲取的補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)。

第十三條 在確定利用以前審計(jì)獲取的有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)是否適當(dāng)，以及再次測(cè)試控制的時(shí)間間隔時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：

（一）內(nèi)部控制其他要素的有效性，包括控制環(huán)境、被審計(jì)單位對(duì)控制的監(jiān)督以及被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程；

（二）控制特征（人工控制還是自動(dòng)化控制）產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)；

（三）信息技術(shù)一般控制的有效性；

（四）控制設(shè)計(jì)及其運(yùn)行的有效性，包括在以前審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的控制運(yùn)行偏差的性質(zhì)和程度，以及是否發(fā)生對(duì)控制運(yùn)行產(chǎn)生重大影響的人員變動(dòng)；

（五）是否存在由于環(huán)境發(fā)生變化而特定控制缺乏相應(yīng)變化導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)；

（六）重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和對(duì)控制的信賴程度。

第十四條 如果擬利用以前審計(jì)獲取的有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)通過(guò)獲取這些控制在以前審計(jì)后是否發(fā)生重大變化的審計(jì)證據(jù)，確定以前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)是否與本期審計(jì)持續(xù)相關(guān)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)通過(guò)實(shí)施詢問(wèn)并結(jié)合觀察或檢查程序，獲取這些控制是否發(fā)生重大變化的審計(jì)證據(jù)，以確認(rèn)對(duì)這些控制的了解，并根據(jù)下列情況作出不同處理：

（一）如果已發(fā)生變化，且這些變化對(duì)以前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)的持續(xù)相關(guān)性產(chǎn)生影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在本期審計(jì)中測(cè)試這些控制運(yùn)行的有效性；

（二）如果未發(fā)生這些變化，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)每三年至少對(duì)控制測(cè)試一次，并且在每年審計(jì)中測(cè)試部分控制，以避免將所有擬信賴控制的測(cè)試集中于某一年，而在之后的兩年中不進(jìn)行任何測(cè)試。

第十五條 如果確定評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是特別風(fēng)險(xiǎn)，并擬信賴針對(duì)該風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在本期審計(jì)中測(cè)試這些控制運(yùn)行的有效性。

第十六條 在評(píng)價(jià)相關(guān)控制運(yùn)行的有效性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)通過(guò)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)是否表明控制未得到有效運(yùn)行。但通過(guò)實(shí)質(zhì)性程序未發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)，并不能證明與所測(cè)試認(rèn)定相關(guān)的控制是有效的。

第十七條 如果發(fā)現(xiàn)擬信賴的控制出現(xiàn)偏差，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)進(jìn)行專門(mén)詢問(wèn)以了解這些偏差及其潛在后果，并確定：

（一）已實(shí)施的控制測(cè)試是否為信賴這些控制提供了適當(dāng)?shù)幕A(chǔ)；

（二）是否有必要實(shí)施追加的控制測(cè)試；

（三）是否需要針對(duì)潛在的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。

第四節(jié) 實(shí)質(zhì)性程序

第十八條 無(wú)論評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)結(jié)果如何，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都應(yīng)當(dāng)針對(duì)所有重大類別的交易、賬戶余額和披露，設(shè)計(jì)和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。

第十九條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮是否將函證程序用作實(shí)質(zhì)性程序。

第二十條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序應(yīng)當(dāng)包括下列與財(cái)務(wù)報(bào)表編制完成階段相關(guān)的審計(jì)程序：

（一）將財(cái)務(wù)報(bào)表與其所依據(jù)的會(huì)計(jì)記錄進(jìn)行核對(duì)或調(diào)節(jié)；

（二）檢查財(cái)務(wù)報(bào)表編制過(guò)程中作出的重大會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整。

第二十一條 如果認(rèn)為評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)專門(mén)針對(duì)該風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。如果針對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序僅為實(shí)質(zhì)性程序，這些程序應(yīng)當(dāng)包括細(xì)節(jié)測(cè)試。

第二十二條 如果在期中實(shí)施了實(shí)質(zhì)性程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)剩余期間實(shí)施下列程序之一，以將期中測(cè)試得出的結(jié)論合理延伸至期末：

（一）結(jié)合對(duì)剩余期間實(shí)施的控制測(cè)試，實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序；

（二）如果認(rèn)為對(duì)剩余期間擬實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序是充分的，僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。

第二十三條 如果期中檢查出注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)未預(yù)期到的錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)是否需要修改相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果以及針對(duì)剩余期間擬實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排或范圍。

第五節(jié) 列報(bào)和披露的恰當(dāng)性

第二十四條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施審計(jì)程序，評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表的總體列報(bào)與相關(guān)披露是否符合適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的規(guī)定。

第六節(jié) 評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性

第二十五條 在得出總體結(jié)論之前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)施的審計(jì)程序和獲取的審計(jì)證據(jù)，評(píng)價(jià)對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估是否仍然適當(dāng)。

第二十六條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定是否已獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

在形成審計(jì)意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮所有相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，無(wú)論該證據(jù)與財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定相互印證還是相互矛盾。

第二十七條 如果對(duì)重大的財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定沒(méi)有獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)盡可能獲取進(jìn)一步的審計(jì)證據(jù)。

如果仍然不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表保留意見(jiàn)或無(wú)法表示意見(jiàn)。

第七節(jié) 審計(jì)工作底稿

第二十八條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就下列事項(xiàng)形成審計(jì)工作底稿：

（一）針對(duì)評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取的總體應(yīng)對(duì)措施，以及實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍；

（二）實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序與評(píng)估的認(rèn)定層次風(fēng)險(xiǎn)之間的聯(lián)系；

（三）實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的結(jié)果，包括在結(jié)果不明顯時(shí)得出的結(jié)論。

第二十九條 如果擬利用在以前審計(jì)中獲取的有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)記錄信賴這些控制的理由和結(jié)論。

第三十條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作底稿應(yīng)當(dāng)能夠證明財(cái)務(wù)報(bào)表與其所依據(jù)的會(huì)計(jì)記錄是一致的或調(diào)節(jié)相符的。

第五章 附 則

第三十一條 本準(zhǔn)則自2012年1月1日起施行。